Экспертиза сметы доходов и расходов в сфере здравоохранения

       В Инструкции N 25н не регламентирована форма бухгалтерского учета для  бюджетных учреждений. Движение информации об операциях в бюджетном учреждении, согласно новой Инструкции, можно представить в виде схемы [21, стр. 7-11]:

 

       Для ведения бюджетного учета в учреждениях  применяются регистры, содержащие обязательные реквизиты и показатели, приведенные  в приложении N 3 к настоящей Инструкции.

       Данные  проверенных и принятых к учету  первичных документов систематизируют по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и отражают накопительным способом в следующих регистрах бюджетного учета:

       - журнал операций по счету "Касса";

       - журнал операций с безналичными  денежными средствами;

       - журнал операций расчетов с подотчетными лицами;

       - журнал операций расчетов с  поставщиками и подрядчиками;

       - журнал операций расчетов с  дебиторами по доходам;

       - журнал операций расчетов по  оплате труда;

       - журнал операций по выбытию  и перемещению нефинансовых активов;

       - журнал по прочим операциям;

       - Главная книга.

       Записи  в журналы операций осуществляют по мере совершения операций, но не позднее следующего дня после получения первичного учетного документа. Записи могут делаться как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов.

       По  окончании месяца данные оборотов по счетам из журналов операций переносят  в Главную книгу [7].

       Главная книга - это один из регистров бюджетного учета. Она является основой для  формирования отчетов об исполнении бюджета. Вопросам отчетности об исполнении бюджетов посвящена ст. 241 Бюджетного кодекса РФ.

       Отражение операций при ведении бюджетного учета учреждениями осуществляется в соответствии с Планом счетов бюджетного учета.

       План  счетов бюджетного учета состоит из пяти разделов и забалансовых счетов.

       В первом разделе - "Нефинансовые активы" - представлены счета для учета  основных средств (счет 010100000), нематериальных (счет 010200000) и  непроизведенных (010300000) активов, амортизации (счет 010400000), материальных запасов (010500000), вложений в нефинансовые активы (счет 010600000) и нефинансовых активов в пути (010700000).

       Во  втором разделе - "Финансовые активы" - сосредоточены счета для учета  денежных средств (счет 020100000) и денежных документов учреждения (020800000), дебиторской задолженности (счет 020500000).

       В третьем разделе - "Обязательства" - представлены счета для учета  кредиторской задолженности учреждения (счета 030100000, 030200000, 030300000).

       В четвертом разделе - "Финансовый результат" - представлены счета для учета доходов и расходов учреждения и отражения финансового результата прошлых периодов (счета 040101000, 040103000).

       В пятом разделе - "Санкционирование расходов бюджетов" - сосредоточены счета для отражения информации о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а также о бюджетных ассигнованиях (счета 050100000, 050201000, 050301000).

       На  забалансовых счетах учитывают ценности, временно находящиеся в учреждении и не принадлежащие ему, а также бланки строгой отчетности, санаторные путевки, полученные безвозмездно.

       В Инструкции N 25н предусмотрены 26-разрядные  счета бюджетного учета. Конкретно  же они представляют собой КБК - код бюджетной классификации (20 знаков) плюс собственно коды счетов бюджетного учета (6 знаков).

       Структура счета такова [16].

       Последние три разряда - 24 - 26 - также входят в КБК. Их значения соответствуют кодам Классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ).

       1 - 17 соответствуют первым 17 знакам  КБК. Это в зависимости от  ситуации:

       - код классификации доходов;

       - код классификации расходов бюджетов;

       - код классификации источников  финансирования дефицита бюджетов.

       Далее (с 18-го по 23-й разряды) идет непосредственно  шестизначный код счета бюджетного учета:

       - разряд 18 - код вида деятельности: бюджетная деятельность - 1, приносящая доход деятельность - 2, деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении - 3;

       - разряды 19 - 21 - трехзначный синтетический  счет бюджетного учета;

       - разряды 22 - 23 - двузначный аналитический  счет бюджетного учета. Наличие в номере бухгалтерского счета кода вида деятельности связано с требованием ст. 298 Гражданского кодекса РФ: "доходы, полученные от предпринимательской деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе".

       На  основании анализа нормативных  документов можно выделить следующие источники финансирования бюджетного учреждения (рис. 1):

       - бюджетные источники;

       - внебюджетные источники.

       

     

       

     

       

     

 
 

Рис. 1.  Источники финансирования деятельности бюджетного учреждения 

       К бюджетным средствам относятся  поступления из бюджета. Внебюджетные средства включают в себя доходы от оказания платных услуг в рамках предпринимательской деятельности и целевые средства (в медицинских учреждениях – это средства фонда обязательного медицинского страхования).

       Схема учета и анализа доходов и расходов в бюджетном учреждении определяется источником финансирования: бюджетные средства, средства, полученные от предпринимательской деятельности, целевые средства.

       Различия  определены в учете бюджетной  деятельности и деятельности, приносящей доход (предпринимательской).

       Расходы учреждения, производимые за счет бюджетных  средств, отражаются на счете 40101200 "Расходы учреждения" (24 - 26-й разряды счета конкретизируются по кодам экономической классификации расходов).

       Сущность  учета расходов в бюджетной деятельности заключается в том, что в течение года расходы, начисляемые учреждением, отражаются на счете 401 01 200 «Расходы учреждения» с детализацией по кодам экономической классификации расходов и далее в конце года производится их списание на финансовый результат прошлых отчетных периодов на счет 401 03 000.

       В настоящее время нехватка средств  государственного бюджета заставляет бюджетные учреждения искать дополнительные источники финансирования, поэтому большинство учреждений помимо основной деятельности вынуждено оказывать платные услуги. Действующее законодательство разрешает некоммерческим организациям осуществлять предпринимательскую деятельность. Однако предпринимательская деятельность может осуществляться только, если это послужит достижению целей, ради которых создана некоммерческая организация. При этом на бюджетные учреждения возлагается обязанность учитывать доходы от такой деятельности и приобретенное за счет этих доходов имущество на отдельном балансе.

       Общие правила предоставления платных услуг учреждениями здравоохранения всех форм собственности регламентированы постановлением Правительства РФ от 13 января 1996 г. № 27 «Об утверждении Правил предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями».

       Расходы учреждения за счет предпринимательской деятельности отражаются на счете 106 04 000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)" (в этом состоит различие в ведении учета расходов бюджетных и внебюджетных средств).

       По  дебету этого счета отражают затраты, связанные с производством материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг). По кредиту - стоимость изготовленных и оприходованных материальных запасов, готовой продукции, а также себестоимость выполненных работ и оказанных услуг. Сумма остатка на счете 0 106 04 000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)" отражает незавершенное производство.

       Рекомендуемая схема бухгалтерских записей  по учету поступления и расходования внебюджетных средств выглядит следующим  образом.

       1. Отражена стоимость материальных запасов, использованных при производстве готовой продукции (работ, услуг):

       Дебет счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости  изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

       Кредит  счета 2 105 01 440 "Уменьшение стоимости медикаментов и перевязочных материалов" (2 105 02 440, 2 105 03 440, 2 105 04 440, 2 105 05 440, 2 105 06 440).

       2. Отражена стоимость услуг, оказанных  сторонними организациями, относимых  на себестоимость готовой продукции  (работ, услуг):

       Дебет счета 2 106 04 340

       Кредит  счета 2 302 04 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате услуг связи"(2 302 05 730, 2 302 06 730, 2 302 07 730, 2 302 08 730, 2 302 09 730, 2 303 02 730).

       3. Начислена заработная плата и прочие выплаты работникам, занятым при производстве готовой продукции (работ, услуг), ЕСН:

       Дебет счета 2 106 04

       Кредит  счета 2 302 01 730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате"(2 302 03 730, 2 303 02 730).

       4. Начислена амортизация по объектам основных средств, занятых при производстве готовой продукции (работ, услуг):

       Дебет счета 2 106 04

       Кредит  счета 2 104 01 410 "Уменьшение стоимости  жилых помещений за счет начисления амортизации" (2 104 02 410, 2 104 03 410, 2 104 04 410, 2 104 05 410, 2 104 06 410, 2 104 07 410).

       5. Принятие к учету готовой продукции  (работ, услуг):

       Дебет счета 2 105 07 340 "Увеличение стоимости  готовой продукции"

       Кредит  счета 2 106 04 440 "Уменьшение стоимости  изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

       6. Начислен доход от рыночной  продажи готовой продукции (работ,  услуг):

       Дебет счета 2 205 03 560 "Увеличение дебиторской  задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг"

       Кредит  счета 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг".

       7. Начислен НДС:

       Дебет счета 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг"

       Кредит  счета 2 303 03 730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную  стоимость".

       8. Списана фактическая стоимость готовой продукции (работ, услуг):

       Дебет счета 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг"

       Кредит  счета 2 105 07 440 "Уменьшение стоимости  готовой продукции".

       9. Получены денежные средства от  покупателей:

       Дебет счета 2 201 01 510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета"

       Кредит  счета 2 205 03 660 "Уменьшение дебиторской  задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг".

       10. Перечислен НДС в бюджет:

       Дебет счета 2 303 03 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость"

       Кредит  счета 2 201 01 610 "Выбытия денежных средств  учреждения с банковских счетов".

       Основное  отличие состоит в том, что  расходы на производство продукции отражаются только на счете 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)» и не должны отражаться на аналитических счетах к счету 2 40101 200 «Расходы учреждения». Используемые программные продукты по бюджетному учету не предусматривают операцию по уменьшению дохода за счет расходов, отраженных на счете 401, поскольку это противоречит методологии бюджетного учета. Затраты, отражаемые на аналитических счетах счета         401 01 200, являются расходами бюджета, а не учреждения. Списав часть затрат по внебюджетной деятельности на счет 401, бухгалтеру придется исправлять допущенную ошибку.