Учетная политика, отвечающая на все вышеперечисленные  задачи, может оказать действенную помощь организации, а не стать тем формальным документом, который во избежание проблем необходимо предоставить в налоговый орган. При разработке учетной политики следует также учитывать специфику деятельности организации.

      Учетные приемы, формирующие оценку активов, порядок признания выручки от реализации и списания затрат, имеют  прямую связь с налогообложением предприятия и его финансовым положением. Варьируя учетной методологией в дозволенных законом пределах, имеется возможность выбирать наиболее выгодный способ учета. Поэтому определение и грамотное применение элементов учетной и налоговой политики - одно из направлений эффективного налогового планирования.  

 

Глава II. Прикладные вопросы налогового менеджмента

 

      Необходимость корпоративного налогового планирования в решающей степени зависит от тяжести налогового гнета. Если налоги составляют более половины всех расходов хозяйствующего субъекта, то налоговое планирование принимает глобальный характер и становится важнейшим элементом всей управленческой работы на предприятии. В этом случае надзор за налоговыми вопросами должен осуществляться на уровне высшего руководства. В средних и больших фирмах обязательно наличие группы или отдела налогового планирования. Каждый проект не должен внедряться без предварительной экспертизы специалистов, работающих в области финансового, налогового менеджмента. А для новых масштабных программ обязательно привлечение квалифицированных внешних консультантов по налоговому планированию.

      С практической точки зрения управление налогами включает в себя несколько  направлений (см. Приложение 1).

      Причем  работы по указанным ориентациям (кроме  двух последних) могут быть выполнены силами самого предприятия, тогда как минимизация и оптимизация системы налогов требует, как правило, привлечения квалифицированных сторонних специалистов в области налогообложения.

      Не  останавливаясь на многих очевидных  подходах к управлению налогами на предприятии, приведенных на этой схеме, следует сделать акцент на некоторых  основных положениях.

2.1 Взаимодействие налогового  и бухгалтерского  учета

      Финансовый  менеджер изначально должен понять достаточно сложный характер взаимодействия бухгалтерского учета и налогообложения. Поскольку система бухгалтерского учета не удовлетворяет в полной мере фискальным целям, в отечественной практике существуют три подхода к информационному обеспечению государственной налоговой инспекции об объектах налогообложения.

      Самый первый из них предусматривает, что  различные налоговые показатели формируются и исчисляются лишь посредством данных бухгалтерского учета (здесь речь идет о так называемом бухгалтерском налоговом учете).

      Второй  подход предполагает формирование показателей  налогового учета путем корректировки бухгалтерских данных. В этом случае различные налоговые показатели формируются и исчисляются посредством данных бухгалтерского учета, но с использованием определенных методов для целей налогообложения. Этим объясняется употребление в российском законодательстве словосочетания «для целей налогообложения» [13, C.34] .

      Третий  подход предполагает расчет налоговой  базы по правилам налогового учета, отличным от правил и процедур бухгалтерского учета. Речь уже идет об абсолютном налоговом учете. Именно этот способ законодательно введен с 1 января 2002 г. для расчета обязательств по налогу на прибыль. Принципиально новым является официальное признание налогового учета, который охватывает: первичные документы, аналитические регистры, расчет налоговой базы.

      Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов; его назначение - обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль. Данные налогового учета должны отражать: порядок формирования суммы доходов и расходов; порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде; сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах; порядок формирования сумм создаваемых резервов; сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

      Таким образом, в настоящее время показатели, связанные с исчислением облагаемой базы по налогу на прибыль организаций, формируются по особым правилам, без участия ряда показателей системного бухгалтерского учета. Поэтому налоговый учет по сравнению с бухгалтерским учетом можно считать внесистемным. Он организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому (ст. 313-333 НК РФ) [7, c. 76].

2.2. Разработка схем минимизации налогов

      Учетная политика - один из главных инструментов налогового планирования. Законодательство дает налогоплательщику возможность самостоятельно выбрать способ учета той или иной операции. На правильности оценки и применения альтернативных элементов учета и налогообложения и основана разработка схем минимизации налогов.

      Основными разделами документа «Учетная политика»  являются:

      1) порядок организации бухгалтерского  учета; 

      2) методы оценки активов и обязательств;

      3) порядок контроля за хозяйственными операциями;

      4) порядок документооборота и технология  обработки учетной информации;

      5) порядок проведения инвентаризации  активов и обязательств организации:

      6) рабочий план счетов бухгалтерского  учета; 

      7) формы первичных учетных документов;

      8) порядок формирования налоговой  базы и налогового учета для  целей налогообложения.

      Эффективность разработки схем минимизации налогов  непосредственно зависит от применения тех или иных элементов учетной политики, базирующейся на ряде законодательных актов. В свою очередь, понятие «учетная политика» установлено как законодательством о бухгалтерском учете, так и в области налогообложения. Поэтому разработка учетной политики предусматривает тщательное изучение нормативных документов, которыми для бухгалтерского учета являются Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), а для целей налогообложения главный ориентир - Налоговый кодекс РФ.

      С точки зрения налогового менеджмента  наибольший интерес представляют следующие  элементы учетной политики в целях  налогообложения:

      - оценка запасов и расчет фактической  себестоимости материальных ресурсов  в производстве (по полной себестоимости, ФИФО, ЛИФО):

      - начисление амортизации по основным  средствам (по установленным нормам, ускоренная амортизация);

      - создание резервов предстоящих  расходов и платежей;

      - определение выручки от реализации  продукции (метод начисления или  кассовый) и др.

      Выбирая позицию, предприятие должно обосновать сделанный выбор расчетами налогов, величина которых зависит от выбора альтернативного способа учета. Возможности получения налоговых экономий достигаются, в частности, за счет: применения ускоренной амортизации; сокращения срока полезного использования нематериальных активов; оценки товарно-материальных ценностей способом ЛИФО в условиях инфляции; определения выручки по мере оплаты расчетных документов, что приводит к отсрочке уплаты налога на прибыль по остатку дебиторской задолженности за отгруженные товары.

      Следует отметить преимущества в части уменьшения налогообложения при создании резервов. В случае образовании резерва  организация имеет двоякую возможность:

      1) уменьшать налоговую базу с  начала налогового периода. Тем  самым не возникает излишней переплаты в бюджет сумм налога на прибыль.

      2) снизить нагрузку в части налога  на прибыль в течение всего  налогового периода. Для этого возможно создание резерва под предстоящий ремонт особо сложных и дорогостоящих видов основных средств, а также резерва по сомнительным долгам. Создание последнего резерва приводит и к отсрочке уплаты налога на прибыль.

2.3 Контроль правильности  расчетов и сроков  уплаты налогов

      Ключевыми элементами в текущем налоговом  планировании являются правильный расчет и своевременная уплата сумм налогов.

      В рамках налогового менеджмента большое  значение придается контролю правильности налоговых расчетов, в первую очередь исключению арифметических и счетных ошибок. Ведь ошибки в расчетах, которые со стороны налоговых органов караются огромными финансовыми санкциями, происходят в основном из-за недостаточно грамотной работы специалистов бухгалтерских и экономических служб предприятия.

      По  некоторым оценкам 15% ошибок происходит вследствие низкой организации налогового учета, и только оставшаяся часть - результат несовершенства российского законодательства. Причинами налоговых ошибок, возникающих в практической деятельности предприятий, являются:

      - отсутствие либо неправильное  оформление (с позиций налогообложения)  первичных документов:

      - ошибки, обусловленные неверным  толкованием действующего налогового  законодательства;

      - несвоевременное реагирование на  изменения в налогообложении,  особенно и местном;

      - неверные арифметические расчеты; 

      - несвоевременное представление  отчетной налоговой документации;

      - просрочка уплаты налогов. 

      Основным  способом уменьшения риска ошибок может  быть использование технологии внутреннего контроля налоговых расчетов.

      Всякая  технология предусматривает разработку документов и документооборота, технологических схем и карт, а также процедур их реализации. Основополагающими принципами технологии внутреннего контроля являются следующие:

      - в рамках технологии все решения  по налогам принимаются с помощью  определенных процедур, что позволяет исключить субъективизм в принятии налогового заключения;

      - все налоговые решения уже  зафиксированы на этапе внедрения  технологий и никакой субъект (включая руководителя и главного бухгалтера) не может принять ни одного решения. При изменении ситуации налоговое заключение принимает группа экспертов (комиссия);

      - предприятие должно обозначить  круг лиц, имеющих право выполнять  определенные действия и процедуры в отношении налогов;

      - любая финансово-хозяйственная операция  должна сопровождаться письменным документом определенного образца;

      - для уменьшения риска возникновения  налоговой ошибки максимально  используются стандартизованные документы. При этом ни один документ не должен существовать в единственном экземпляре: должна быть хотя бы еще одна его копия;

      - повседневному контролю подлежит  обоснованность применения налоговых  льгот к каждой сделке;

      - все бухгалтерские проводки и  налоговые расчеты производятся  лишь на основе Таблицы типовых хозяйственных ситуаций (операций). В первичных документах и бухгалтерских проводках делается ссылка на номер операции в этой таблице;

      - нетиповая ситуация требует оформления  Карты налоговых решений, которую  заполняет только специальная  экспертная комиссия по налогообложению.

      Налоговое планирование в любом хозяйствующем  субъекте базируется также на жестком  контроле за сроками уплаты налогов. Нарушение установленных предельных сроков влечет за собой штрафные санкции, а также начисление пени. В то же время существуют методы передвижения срока уплаты некоторых налогов на необходимый период времени (без штрафных санкций). При этом с позиций финансового менеджмента налицо положительный результат - средства остались в обороте и, следовательно, принесли дополнительную прибыль. Например, предприятие использует заемные средства. Если плата за кредиты меньше штрафных санкций, то разумно платить налоги в срок; в противном случае выгодно задержать уплату налогов, но взять меньшие кредиты.