Налоговая система РФ на современном этапе и перспективы ее совершенствования

Развитие налоговой  системы сопровождалось постоянными  изменениями законодательства, нарушались принципы налогообложения. Нередко новые положения распространялись на прошедшие периоды и тем самым ухудшали финансовое состояние организаций. Необходимо было разработать НК, который гарантировал бы стабильность налоговой системы, определял налоговые отношения, порядок исчисления налогов.                                        

С 1 января 1999 г. вступила в силу первая часть НК РФ, которая позволила решить многие назревшие налоговые проблемы и значительно повысила защищенность добросовестных налогоплательщиков. Он регулирует отношения между государством и его гражданами по вопросам взимания налогов и платежей.

С 1 января 2001 г. вступила в действие вторая часть НК РФ, раздел VIII «Федеральные налоги»: гл. 21 «Налог на добавленную стоимость»,               гл.22 «Акцизы», гл.23 «Налог на доходы физических лиц», гл.24 «Единый социальный налог». В последующие периоды продолжалось  введение налогов во вторую часть Кодекса.

Наряду с работой  по упорядочиванию налоговой системы  государством проводилась налоговая политика по снижению налогового бремени налогоплательщиков, что выражалось в снижении налоговых ставок. Налоговая ставка по налогу на прибыль была снижена с 35 до 24 %^;; по налогу на добавленную стоимость – с 28 % в 1992 г. до 20 % с 1 января 1993 г. и 18 % с   1 января 2004 г. По налогу на доходы физических лиц применялась прогрессивная шкала налогообложения: в 1992 г. максимальная ставка составляла 60 %, в 1998 г. – 35 %, а с 2000 г. гл. 23 НК РФ  введена единая ставка 13 %.

Посредством налогообложения  активно проводилась и социальная политика государства. Например, с 1 января 2000 г. гл. 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц» вводилась в действие система налоговых вычетов (стандартные вычеты, социальные, имущественные и профессиональные), которые уменьшают облагаемую базу и имеют тенденцию к увеличению. Так, размер социального вычета за обучение в образовательных учреждениях увеличился с 25 000. р. до 38 000 р., с 1 января 2003 г. и до 50 000 р. с 1 января 2006 г.

Как мы видим, налоговая  система России прошла длинный путь развития. И каждый этап был по-своему важен и не похожим на предыдущий. Отсюда можно сделать вывод, что принятые меры в области налогообложения явились одним из факторов стабилизации экономики страны и в дальнейшем увеличения темпов ее развития.

1.3 Исследование проблем нормативно-правового обеспечения функционирования налоговой системы РФ

Наличие в  политической  динамике  двух векторов  – бюрократического,

олицетворяющего профессиональную политику и аппарат  публичной власти, и народовластного, олицетворяющего институты гражданского общества и народовластия, позволяет утверждать, что их «давление» на государственную политику в различных сферах жизнедеятельности общества, в том числе и в финансовой сфере, прямо пропорционально степени детализации и формализации в конституционных принципах и нормах процедур принятия и реализации государством соответствующих решений. Определенная справедливость точки зрения о монополизации правовой, социальной и финансовой политики так называемым политическим классом не может рассматриваться как основание для отрицания отдельными авторами имеющихся здесь демократических (народовластных) элементов. В современных конституционной практике многих государств, отличающихся политическим режимом, формой правления и территориальным устройством, признано целесообразным закреплять в конституции развернутую характеристику финансовой системы, основных принципов налогообложения и видов налогов, которые государство вправе использовать в качестве своего финансового ресурса. Положения о налогообложении находятся в специальном разделе «Финансы» конституции Португалии, Финляндии, Люксембурга, Испании, Ирландии и целого ряда других стран, или «Налогообложение», как это сделано в Конституции Греции. Даже специальная глава «Финансовая система» Конституции Швейцарской Конференции 1999 г. посвящена в основном урегулированию налоговых вопросов.

Налоговая система  Федеративной Республики Германия в  виде перечня налогов федерации  и земель зафиксирована непосредственно  в тексте Основного закона (ст. 106), аналогично решена проблема и в Основном законе Мексики (п. XXXIX ст.73 и п. IV ст.113). В Конституции Бразилии не только дан полный перечень всех налогов федерации, штата, федерального округа и муниципальных налогов, но и содержится специальный раздел, именуемый «Ограничение полномочий по налогообложению», предусматривающий, в частности, запрет двойного налогообложения (п. VI ст.150) и налоговых привилегий одних территорий в ущерб другим [3, с. 40].

Конституции ряда государств устанавливают пределы  налогообложения и исполнения налоговых обязательств, вводя понятия «налоговая или финансовая платежеспособность» налогоплательщика, «податные возможности» или «финансовые возможности» облагаемых налогом лиц.

В целом можно  констатировать, что в большинстве  конституций стран ЕС, а также в конституциях Японии, Австралии и ряда других государств вопросам финансов, бюджета и налогообложения посвящены специальные разделы или главы, содержащие развернутую характеристику организации, целей и принципов функционирования публичных финансов, что, по мнению диссертанта, выступая индикатором цивилизованности общества в целом и зрелости конституционной доктрины, является конституционной преградой налогового произвола и конституционной гарантией формирования правовых основ справедливого, умеренного и соразмерного налогообложения. Понимая, что структура конституции того или иного государства, выделение в ней конкретных разделов и глав относится в большей степени к конституционной традиции и законодательной технике, нужно подчеркнуть: чем «скромнее» уровень конституционного регулирования финансовых, бюджетной, налоговых отношений, тем больше коллизий между конституционно-правовым и отраслевым регулированием в данной сфере. В этом отношении Конституция РФ достаточно противоречива, а в отдельных вопросах и непоследовательна.

Так, следуя демократическим  традициям парламентаризма, Конституция  РФ предусматривает за представительным органами государственной власти право  установления налогов. Однако этот принцип в отличие от прямых установлений в конституциях многих других государств можно вывести лишь путем толкования тех или иных положений Конституции, в частности ст.106, предусматривающей, что обязательному рассмотрению в Совете Федерации подлежат принятые Государственной Думой федеральные законы по вопросам федеральных налогов и сборов. В конституции РФ обязанность уплаты налогов прямо предусмотрена лишь в отношении граждан, в то время как эта обязанность в большинстве зарубежных конституций возложена и на юридические лица. Кроме того, ст. 57 Конституции РФ, связывая обязанность уплаты налогов с его законным установлением, порождает вопрос о легитимности положений ряда норм Налогового кодекса РФ, предусматривающего возникновение налоговых правоотношений и при введении налога. Российская Конституция обошла молчанием вопрос о сущности и целях публичных финансов вообще и налогов в частности, их назначении, общих принципах налогообложения, «делегировав» это право федеральному законодательству и тем самым, снизив уровень значимости этих принципов для правового регулирования.

Ясно недостаточный  уровень конституционного регулирования  публичных финансовых вообще и налогов  и налогообложения в частности  приводит к серьезным проблемам в формировании и реализации финансовой и налоговой политики современной России. Эти проблемы сказываются и на уровне социальной защищенности россиян, демонстрируя неспособность государства к эффективному использованию огромных финансовых ресурсов в интересах обеспечения достойного качества граждан, особенно тех, кто нуждается в поддержке государства; и на состоянии российской экономики, снижая поведенческую мотивацию предпринимательства, развитие реального сектора экономики; и на состояние федеральных отношений, углубляя фактическую асимметричность российской модели федерализма, искусственно поддерживая хроническую дотационность отдельных регионов.

Логика структуризации авторам этих принципов основана на соотнесении принципов, отражающих финансово-экономическую природу  налогов, с принципами, отражающими конституционно – правовую природу публичных финансов. За основу постановления первой группы этих принципов, по мнению диссертанта, следует взять сочетание «золотых правил» взимания налогов, сформированных классиками экономической мысли – Ф. Кэне, А. Смит,          Д. Риккардо, Н. Тургеневым и уточненных в начале в XX в. А. Вагнером и др., и новых финансово-хозяйственных обоснований рациональности налоговой системы современного типа, сформированных Д. М. Кейнсом, Ф. Хайеком,     А. В. Брызгалиным, С. Г. Пепеляевым и др. В этом случае принципе налогообложения в их финансово-экономическом измерения могут представлять собой ряд основных правил, объединенных  в четыре группы: во-первых, это финансовые принципы организации налогообложения, предопределенные теорией коллективных потребностей: достаточности и эластичности обложения; во-вторых, это народно-хозяйственные принципы: надлежащий выбор источника обложения или решение вопросов: а) должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица или населения в целом; б) правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их переложения; в-третьих, это принципы справедливости: всеобщность обложения и равномерность; в-четвертых, это принципы налогового управления: определенность обложения, удобство уплаты налога и максимальное уменьшение издержек взимания.

Для интеграции данных принципов модификации налоговой  системы с конституционно-правовыми  установлениями в области налогообложения  диссертантом избрана правовая позиция  Конституционного Суда РФ, согласно которой «общие принципы налогообложения и сборов относятся к основным гарантиям, установление которых федеральным законом обеспечивает реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в РФ». В сочетании с соответствующими предписаниями налогового законодательства, содержащими отдельные элементы принципов установления, введения в действие и прекращения действия раннее введенных федеральных, региональных и местных налогов и сборов, предлагаемая модель может быть представлена следующим образом.

1. Принципы, обеспечивающие эффективное государственное регулирование экономической результативности деятельности фискально-обязанных лиц. Сюда можно отнести: принцип приоритета финансовой цели взимания налогов и сборов; принцип соответствия условий налогообложения требованиям рыночной экономики; принцип учета возможностей налогоплательщиков.  

2. Принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение основ конституционного строя, определяющих РФ как демократическое, правовое и социальное государство. Сюда можно отнести: принцип публичной цели взимания налогов и сборов; принцип верховенства представительных органов при установлении и отмене налогов; принцип соответствия актов законодательства о налогах Конституции РФ; принцип возникновения налогового обязательства лишь на основе законно установленного и введенного налога; принцип установления всех элементов налога непосредственно в актах законодательства о налогах.

3. Принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение основ конституционного строя, определяющих Россию как федеральное государство. Сюда можно отнести: принцип налогового федерализма; принцип единства налоговой политики; принцип налоговой централизации.

Отсутствие  в Конституции РФ четкой системы принципов и норм, посвященных финансовой системе государства, привело к несбалансированному и противоречивому развитию отраслевого законодательства, связанного с регулированием фискальных отношений в целом. В части установления, введения и взимания единой по своей юридико-фискальной природе категории «налог» контролируют Налоговый и Таможенный кодексы РФ, порождая многочисленные коллизии в правоприменительной практике, затрудняя развитие понятийного аппарата науки таможенного и налогового права. Ежегодный Закон «О федеральном бюджете» вносит изменения и дополнения в Бюджетный, Налоговый и Таможенный кодексы, приостанавливает действие содержащихся в них норм, толкует нормы Гражданского кодекса, действие которых приостановлено постановлением Конституционного Суда РФ, «корректирует» полномочия Счетной палаты, нарушая тем самым и конституционный порядок законотворчества, и нормы Конституции России, предусматривающие, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют (ст. 57), и один из ведущих принципов налогообложения – принцип стабильности налогового законодательства, и права налогоплательщиков.

При формировании публичных финансов, построение системы межбюджетных и налоговых отношений следует учитывать не только федеративный характер российской государственности, но и наличие системы местного самоуправления. Местное самоуправление не позволяет рассматривать публичные финансы исключительно как дуалистическую систему, в которой существует одна разделительная система налогов (для каждого уровня государственной власти) и совместная система, объединяющая федеральные налоги. Местные налоги и сборы, а также льготы по их уплате устанавливаются представительными органами местного самоуправления самостоятельно, хотя и в пределах прав, представленных им налоговым законодательством РФ (ст.69 БК РФ) [3, с.41].

Местные налоги и сборы являются не только гарантией финансовой самостоятельности местного самоуправления, но и играют все более заметную роль в формировании общей системы эластичных налогов, обеспечивающей интересы как РФ, та и входящих в нее субъектов. При этом, так же как и в Австрии, Германии, Швейцарии, происходит постепенная эрозия разделительной модели и экспансия, а также усложнение совместной системы.

Это означает, во-первых, что в рамках политико-территориального устройства РФ и проводимой налоговой политики следует защищать разделительную систему публичных доходов от объективной (или субъективной) экспансии со стороны совместной системы при сохранении и защите исключительных налогов местных сообществ. Это означает, во-вторых, что само понятие «налоговый федерализм», рассматриваемое как законодательное установление равноправных отношений между федеральным центром и субъектами Федерации при формировании доходов бюджетов всех уровней, должно учитывать не два, а три уровня налоговой системы и исходить из оптимального сочетания налогового потенциала каждого уровня.

Представляется  целесообразным дополнить понятие  «налоговый федерализм» понятием «налоговая эквализация», механизмы которой прописаны в конституциях ряда стран. Налоговая эквализация, интегрируя в себе политические решения, оформленные в нормах права, может обеспечить, во-первых, выравнивание формирующейся за счет налогообложения доходной части федерального и регионального бюджетов по вертикали властеотношений (между РФ и ее субъектами), во-вторых, перераспределение доходов и налогового бремени в зависимости от «финансовой силы» и налоговой базы по горизонтали (между субъектами РФ), в-третьих, перераспределение доходов внутри субъекта Федерации для обеспечения финансовой самостоятельности местного самоуправления.

Таким образом, основные принципы налоговой реформы должны заключаться в выравнивании условий налогообложения, снижении общего налогового бремени, упрощении налоговой системы, формировании налогового законодательства, отличающегося ясностью, четкостью и понятностью для всех субъектов налоговых правоотношений, улучшении налогового администрирования. При этом должны быть обеспечены стабильность налоговой системы, ее определенность и предсказуемость.

2 Анализ процесса становления и функционирования налоговой системы РФ (на материалах УФНС России по РМ)

2.1 Сравнительный анализ налоговых систем РФ и развитых зарубежных стран

 Эффективная ставка налогов выражает отношение общей суммы налогов и платежей, внесённых предприятием, к добавленной стоимости в процессе производства и реализации продуктов и услуг. Эффективная ставка указывает, какая часть добавленной стоимости изымается в государственный бюджет и внебюджетные фонды. Для более общей оценки налогового бремени целесообразно определять эффективную ставку для средних условий производства при отсутствии льгот и завышенных изъятий дохода зарубежные исследования показывают, что изъятие у производителей более 30 - 40 % добавленной стоимости делает невыгодными инвестиции в расширение производства – ситуация «налоговой ловушки». Результаты расчетов эффективной ставки показывают, что самой низкой она оказалось в Гонконге, самой высокой в России – 51,4 %, то есть выше уровня «налоговой ловушки». Бремя налогов в России существенно тяжелее, чем в зарубежных странах, и намного выше уровня «налоговой ловушки». Степень налогообложения разных факторов (амортизации, заработной платы и прибыли) также выше, чем в этих странах. Основными различительными чертами структуры налоговых поступлений в России по сравнению с большинством зарубежных государств являются: