Развиваемый методологический подход, опирается  на теорию общественного фискального договора и базируется на принципах возмездности и эквивалентности. Для формулирования авторской концепции важное значение имеет обоснованное российским ученым С.А.Дятловым методологическое положение «о механизме воплощения социально-экономических отношений в овеществленных и персонифицированных формах, которые имеют тройственное проявление: линейно воплощается конкретным индивидом, непосредственно участвующим в этом отношении; нелинейно воплощается другими людьми (группами людей), косвенно, опосредованно участвующими в осуществлении этого отношения и испытывающие его влияние; интегрально воплощается всем обществом, всеми его членами».[18] Процесс персонификации общественных отношений есть процесс воплощения этих отношений в персоне человека (в коллективе), в результате чего данное лицо становится персонифицированным носителем данных отношений, т.е. приобретает особый институциональный, функционально-ролевой статус.

     Природа налога раскрывается через диалектическую противоречивость и согласование мотивов и интересов основных институциональных субъектов налогообложения: государства и налогоплательщиков. Основываясь на данном методологическом подходе, мы можем определить государство как институт, в котором интегрально воплощается (агрегированно персонифицируется или обществофицируется) вся сумма социально-экономических отношений, включая и налоговые отношения. В идеальном теоретическом смысле государство, как выразитель интересов общества, как его статусное лицо, являющееся агрегированным носителем всей совокупности экономических отношений, в процессе своего функционирования и развития постоянно соотносится с собою же, как с дифференцированным объединением составляющих его элементов (отдельных людей, групп, институтов, фирм, отраслей, территорий).

     Теоретическое обоснование и развитие концепций, механизмов и практики установления и взимания налогов, их эволюции связана с развитием взглядов на роль и функции экономической политики государства, связана с эволюцией государственных и экономических институтов. Государство выступает в качестве главного субъекта управления и олицетворяет собой институт власти. Государство – это обществофицированный носитель отношений управления обществом, охраны и защиты целостности страны и прав граждан.

     В таком смысле налог имеет двойственную природу и выступает в двоякой форме: в качестве безвозмездного отчуждения части собственности и доходов граждан и фирм в пользу государства и одновременно в качестве возмездного предоставления государством человеку-налогоплательщику институционального статуса гражданина, защиты его прав. Налог воплощает в себе два вида взаимообусловленных отношений в обществе: овеществленно-денежные (налогообложение дохода и собственности налогоплательщика и присвоение их в натуральной и денежной форме в пользу государства, осуществляющих свои функции по управлению, суду и защите) и персонифицировано-институциональные (присвоение статуса и гражданских прав этого государства в пользу лица-налогоплательщика, который становится в силу этого присвоения полноправным гражданином данного государства).[18]

     Налогообложение - это с одной стороны, особый институт, выражающий собой общественную форму согласования противоречивых интересов, своего рода общественный договор между государством и гражданами-налогоплательщиками, с другой, - всеобщий, постоянно действующий, законодательно закрепленный механизм экономически безвозмездного изъятия в пользу государства части дохода граждан и фирм (в вещественно-денежной форме) и одновременно с этим социально возмездного присвоения налогоплательщиками правового статуса гражданина или юридического лица (в персонифицировано-статусной форме) данного государства, реализующийся в форме законодательной системы договорных отношений между плательщиками и государством.

     Формирование  и развитие налоговой системы  основано на противоречивом взаимодействии интересов и мотиваций двух основных агрегированных агентов налоговых взаимоотношений: государства и налогоплательщиков. По своей природе налог двойственен и выражает двойственность социально-экономических отношений, возникающих между государством и плательщиком налогов. Налог выступает не только носителем вещественно-денежных (финансовых) отношений, но и персонифицировано-институциональных (статусно-ролевых) отношений. В этом смысле категория «налог» имеет диалектически двойственную природу и характеризуется следующими отличительными признаками: всеобщность-частность, добровольность-принудительность, экономическая безвозмездность-социальная возмездность, платность-статусность. 

     1.2. Типы и инструменты налоговой политики

     Налоговая политика - совокупность осуществляемых государством мероприятий, направленных на обеспечение своевременной и полной уплаты налогов и сборов, в объёмах, позволяющих доставить ему необходимое финансирование.[8]

     Задачи  налоговой политики сводятся к обеспечению  государства финансовыми ресурсами, созданию условий для регулирования  хозяйства страны в целом, сглаживанию  возникающего в процессе рыночных отношений  неравенства в уровнях доходов  населения. Всю совокупность задач налоговой политики можно условно разделить на три основные группы [17]:

     - фискальная – мобилизация денежных средств в бюджеты всех уровней для обеспечения государства необходимыми для выполнения его функций финансовыми ресурсами;

     - экономическая, или регулирующая, - направлена на повышение уровня экономического развития государства, оживление деловой и предпринимательской активности в стране и международных экономических связей, содействие решению социальных проблем;

     - контролирующая – контроль за деятельностью субъектов экономики.

     Одна  из основных задач государственной  налоговой политики на современном  этапе – создание благоприятных  условий для активной финансово-хозяйственной  деятельности субъектов экономики  и стимулирование экономического роста посредством достижения оптимального соотношения между средствами, остающимися в распоряжении налогоплательщика, и средствами, которые перераспределяются через налоговый и бюджетный механизмы.

     Условно выделяют три возможных типа налоговой  политики [11]:

     Первый  тип – политика максимальных налогов, т.е. политика, характеризующаяся максимальным увеличением налогового бремени (государство устанавливает высокие ставки налогов, сокращает налоговые льготы, преследует только фискальную цель). При выборе этого пути неизбежно возникновение ситуации, когда повышение уровня налогообложения не сопровождается приростом поступлений в бюджеты различных уровней.

     Второй  тип – политика разумных налогов – низкое налоговое бремя, когда государство максимально учитывает не только собственные фискальные интересы, но и интересы налогоплательщика. Такая политика способствует скорейшему развитию экономики, особенно ее реального сектора, поскольку обеспечивает наиболее благоприятный налоговый и инвестиционный климат (уровень налогообложения ниже, чем в других странах, идет широкий приток иностранных инвестиций, в том числе экспортноориентированных, и соответственно возрастает уровень конкурентоспособности национальной экономики). Налоговое бремя на субъекты предпринимательства существенно смягчено, но государственные социальные программы значительно урезаны, так как бюджетные доходы сокращаются.

     Третий  тип – политика высоких налогов с одновременно высоким уровнем социальных гарантий - представляет собой нечто среднее между второй и первой. Ее суть в установлении высокого налогообложения и значительного числа государственных социальных гарантий и программ.

     Для налоговой политики стран, которые  имеют долгосрочную концепцию построения национальной экономики, характерны следующие  черты [14]:

     - четкое определение проблем, стоящих перед экономикой страны;

     - ранжирование целей по степени их важности и концентрация усилий на достижении наиболее важных из них

     - проведение аналитической работы и изучение зарубежного опыта налоговых реформ, четкое представление об экономических результатах, выгодах и потерях при осуществлении каждой из программ реформирования;

     - оценка эффективности реализации подобных программ в прошлом;

     - анализ имеющихся в распоряжении инструментов;

     - анализ исходных условий;

     - корректировка политики с учетом национальной специфики и специфики момента времени.

     На  практике налоговая политика осуществляется через налоговый механизм, который  представляет собой совокупность организационно-правовых форм и методов управления налогообложением. Государство придает этому механизму юридическую форму посредством налогового законодательства. Для поддержания высокой эффективности государственной налоговой политики необходимо поддерживать определенные пропорции между прямыми и косвенными налогами с учетом специфики конкретной страны. К проблеме ориентирования налоговой системы страны на прямые или косвенные налоги существуют два подхода. В основе первого подхода лежит положение о том, что те физические и юридические лица, которые имеют более высокие доходы, должны платить и более высокие налоги по сравнению с теми, кто не располагает ни высокими доходами, ни дорогостоящей собственностью (принцип платежеспособности).

     Второй  подход основан на том, что более  высокие налоги должен платить тот, кто получает большую выгоду от представляемых обществом услуг, что рассматривается как реализация принципа справедливости, поскольку именно эти категории населения и должны оплатить услуги, представляемые обществом за счет бюджетных средств. Основной недостаток обеих концепций заключается в том, что, во-первых, определить сумму тех благ, которые отдельные налогоплательщики получают от существования армии и органов охраны правопорядка, не представляется возможным, а во-вторых, методики по измерению возможности уплаты налогов для каждого налогоплательщика отсутствуют.

     Для достижения целей, стоящих перед  налоговой политикой, устранения возникающих  диспропорций функционирования налогового механизма государство использует различные инструменты и, в частности, такие как конкретные виды налогов и их элементы, объекты, субъекты, льготы, сроки уплаты, ставки, санкции.

     Специфика института налоговых льгот определяется видами налогов, методиками расчета, целями их использования и странами их применения. Мировая практика выработала оптимальный комплекс принципов организации налогового регулирования. К ним, в частности, относятся следующие:

     - применение налоговых льгот не носит избирательного характера;

     - инвестиционные льготы предоставляются исключительно плательщикам, обеспечивающим выполнение государственных инвестиционных программ и заданные объемы производства;

     - применение льгот не должно наносить существенного ущерба государственным экономическим интересам;

     - порядок действия налоговых льгот определяется законом и не подлежит существенным корректировками на местном уровне.

     Другим  важным инструментом государственного налогового регулирования экономики  являются налоговые санкции. Их роль двойственна, так как, во-первых, они обеспечивают исполнение налогового законодательства (санкции применяются за ненадлежащее выполнение обязательств перед бюджетом или внебюджетными фондами), а во-вторых, они ориентируют хозяйствующие субъекты на использование в своей деятельности более эффективных форм хозяйствования. Вместе с тем нельзя не отметить, что действенность санкций зависит от эффективной работы контролирующих органов.

     Таким образом, рассматривая основные инструменты  налогового регулирования можно  сказать, что по своему характеру  налоговое регулирование экономики  может быть стимулирующим или сдерживающим. При разработке налоговой политики необходимо учитывать мнение всех сторон налоговых отношений. С одной стороны, это стремление субъектов экономики к минимизации налогов, а с другой – интересы государства, которое исходит из необходимости полной реализации своих функций. Для продуманной налоговой политики одним из самых важных моментов является правильное определение оптимального размера налогового бремени. Для этого необходимо провести серьезную аналитическую работу по достижению компромисса между государством и налогоплательщиками. 

ГЛАВА 2. ГОСУДАРСТВЕННОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЙ

     2.1. Формы и методы государственного регулирования налоговых отношений

     В процессе своей налоговой деятельности государство осуществляет регулирование налоговых отношений, создавая и формируя их, исходя из своих представлений о наиболее целесообразной и эффективной системе налогообложения, а главным образом - стремясь обеспечить себя необходимыми денежными средствами.

     Содержанием государственного регулирования налоговых отношений с экономической точки зрения выступает установление налога с определением всех его элементов: субъекта налога, объекта налога, налоговой базы, налогового периода, налоговой ставки, порядка исчисления налога, порядка и сроков уплаты налога, налоговых льгот и др.