Внутренний аудит готовой продукции и её реализации

В федеральном правиле (стандарте) №8 "Понимание деятельности аудируемого  лица, среды, в которой она осуществляется, и оценки рисков существенного искажения  аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности" как основная характеристика качества проведения аудиторских проверок рассматривается аудиторский риск.

Под аудиторским риском понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда  в бухгалтерской (финансовой) отчетности содержатся существенные искажения.

Связь между аудиторским  риском (АР) и его составляющими  покажет формула 2.1:

АР = Р×РН (2.1.)

РН – риск необнаружения

Основные мероприятия, проводимые в ходе аудита продаж готовой продукции, включают:

Планирование аудита;

Получение аудиторских доказательств;

Использование работы других аудиторов и контакты с руководством аудируемого лица;

Документирование аудита;

Обобщение выводов, формирование и выражение мнения о бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого  лица.

Цель планирования состоит  в том, чтобы организовать эффективную  и экономически оправданную проверку. На этапе планирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки  его проведения, разработать общий  план и программу аудита. При выполнении указанных работ аудиторская  организация должна руководствоваться  ФПСАД №3 "Планирование аудита".

Общий план – это руководство  осуществления программы аудита. В общем плане необходимо предусмотреть  сроки проведения аудита и составить  график его проведения, подготовка отчета информации руководству экономического субъекта и аудиторского заключения. В процессе планирования необходимо учесть уровень существенности, проведенную  оценку аудиторских рисков. В общем  плане аудиторская организация  определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы  внутреннего контроля и рисков аудита.

Разработка программы  проведения аудита включает этапы, аналогичные  тем, что и разработка общего плана  аудита. Программа является развитием  общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских  процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Аудитор  должен документально оформить программу  аудита, присвоить номер каждой проводимой аудиторской процедуре.

В ходе аудита, как правило, из нескольких источников и несколькими  методами может быть получено достаточное  количество качественных аудиторских  доказательств, которые могут служить  основой для формирования мнения аудиторской организации о достоверности  бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса  тестов средств внутреннего контроля и процедур проверки по существу. В  некоторых случаях доказательства могут быть получены только путем  проведения процедур проверки по существу.

Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором  при проведении проверки, и результат  анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам  относятся первичные документы  и бухгалтерские записи, письменные разъяснения уполномоченных сотрудников  аудируемого лица, информация, полученная из различных источников (от третьих  лиц).

Тестирование средств  внутреннего контроля означает проверку в целях получения аудиторских  доказательств в отношении организации  и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета.

Процедуры проверки по существу нацелены на получение аудиторских  доказательств существенных искажений  в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Под процедурами проверки понимаются: 1) детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка  средств на счетах бухгалтерского учета; 2) аналитические процедуры.

При получении аудиторских  доказательств и использованием аудиторских процедур аудитор рассматривает  достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля в  целях подтверждения предпосылок  подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности. Предпосылки включают в  себя следующие элементы:

Существование – наличие  по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного  в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

Права и обязанности –  принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного  в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

Возникновение – относящиеся  к деятельности аудируемого лица хозяйственные операции, произошедшие в течении аудируемого периода;

Полнота – отсутствие не отраженных в бухгалтерском отчете активов, обязательств, хозяйственных  операций или нераскрытых статей учета;

Стоимостная оценка – отражение  в бухгалтерской (финансовой) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;

Точное измерение –  точность отражения суммы хозяйственной  операции или события с отнесением доходов или расходов к аудируемому  периоду времени;

Представление и раскрытие  – объяснение, классификация и  описание актива или обязательства  в соответствии с правилами его  отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Аудиторские доказательства, как правило, собирают принимая во внимание каждую предпосылку подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В ходе аудиторской проверки аудитору необходимо установить:

1) правильность определения  производственной себестоимости  готовой продукции по видам  заказов;

2) достоверность отражения  фактической себестоимости отгруженной  продукции (Дт 45 "Товары отгруженные"  Кт 43 "Готовая продукция");

3) правильность составления  бухгалтерских проводок по учету  выпуска готовой продукции (работ,  услуг);

4) наличие надлежащим  образом оформленных доверенностей  на получение продукции в случае  ее отпуска покупателям непосредственно  со склада;

5) правильность отражения  в учете результатов инвентаризации  готовой продукции;

6) соответствие записей  аналитического и синтетического  учета по балансовым записям  счета 43 "Готовая продукция"  и счета 40 "Выпуск готовой  продукции" записям в главной  книге и балансе;

7) правильность учета  отгрузки готовой продукции. 

Рассмотрим более подробно основные этапы аудиторской проверки продажи готовой продукции:

1) Проверка правильности  формирования фактической производственной  или нормативной себестоимости  готовой продукции и отражения  ее в учете, а также последовательности  применения учетной политики  в этой части.

Готовая продукция в зависимости  от выбранного организацией метода калькулирования  себестоимости может учитываться:

- по фактической производственной  себестоимости (в сумме фактических  затрат, связанных с ее изготовлением);

- по нормативной (плановой) себестоимости с использованием  учетных цен.

В качестве учетной цены единицы готовой продукции может  быть применена:

1) фактическая производственная  себестоимость прошлого периода;

2) планово-расчетная (нормативная)  цена, установленная организацией;

3) договорная цена.

Выбор способа учета готовой  продукции должен быть закреплен  в учетной политике, и аудитору следует убедиться в последовательности ее применения.

При учете готовой продукции  по нормативной (плановой) себестоимости  ее выпуска должна быть отражена по дебету счета 43 в корреспонденции  со счетом 40 "Выпуск продукции". По кредиту счета 40 подлежит отражению  фактическая производственная себестоимость  готовой продукции.

Отклонение фактической  производственной себестоимости от нормативной в конце каждого  месяца должно списываться с кредита  счета 40 в дебет счета продаж 90 обычной или сторнировочной проводкой.

Независимо от выбранного способа учета готовая продукция  должна учитываться как в стоимостных, так и в количественных показателях.

Единица измерения готовой  продукции должна быть принята организацией исходя из ее физических свойств (штука, объем, масса, площадь, длина и пр.).

Источники информации:

- готовая продукция в  местах хранения;

- карточки и ведомости  аналитического учета счетов 40 "Выпуск  продукции (работ, услуг)", 43 "Готовая  продукция";

- расчеты бухгалтерии;

- первичные документы  на поступление на склад готовой  продукции;

- акты инвентаризации;

- договоры с покупателями.

Аудиторские процедуры: инвентаризация (готовой продукции на складе), осмотр, контрольные замеры, лабораторный контроль (например, соответствия свойств готовой  продукции установленным нормам, требованиям и т.д.), опрос, просмотр документов, сравнение документов.

Характерные ошибки и нарушения:

несвоевременное списание отклонения фактической себестоимости готовой  продукции от плановой (сальдо на счете 40 на конец месяца);

отражение готовой продукции  собственного производства, реализуемой  в розницу, на счете 41, а не 43.

2. Проверка обоснованности  и правильности отражения в  учете операций по списанию  готовой продукции.

Стоимость готовой продукции, учтенная на счете 43, при признании  в бухгалтерском учете выручки  от продажи должна быть списана на счет продаж 90. Списание готовой продукции (как и материалов) должно производиться  одним из четырех способов:

1) по себестоимости каждой  единицы;

2) по средней себестоимости;

3) по себестоимости первой  по времени оприходования готовой  продукции;

4) по себестоимости последней  по времени оприходования готовой  продукции.

Если выручка от продажи  отгруженной продукции определенное время не может быть признана в  бухгалтерском учете, то ее стоимость  должна быть списана на счет товаров  отгруженных (счет 45) до момента признания  выручки. В качестве товаров отгруженных (на счете 45), в частности, должна учитываться  готовая продукция (товары), отгруженная  комиссионеру по договору комиссии, покупателю по договору, предусматривающему отсроченный  переход права собственности.

Источники информации:

- карточки и ведомости  аналитического учета счетов 43 "Готовая  продукция", 45 "Товары отгруженные";

- первичные документы  на отпуск со склада готовой  продукции (накладные);

- договоры с покупателями, комиссионерами.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос, подтверждение (например, комиссионера об отгрузке продукции комитента).

Характерная ошибка: отражение  продукции (товаров) на счете 45, в то время как выручка от продаж может  быть признана.

3. Проверка ведения аналитического  учета на счетах 43, 45.

Аналитический учет готовой  продукции должен вестись по материально-ответственным  лицам, местам хранения, наименованиям (с раздельным учетом по отличительным  признакам - марки, артикулы, модели, типоразмеры  и пр.), кроме того по укрупненным группам готовой продукции (например, изделия основного производства, изделия вспомогательного производства).

Аналитический учет товаров  отгруженных должен вестись по местам нахождения и видам отгруженной  продукции (товаров).

Источники информации: ведомости  аналитического учета счетов 43 "Готовая  продукция", 45 "Товары отгруженные".

Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос.

4. Проверка правильности  учета отгрузки и реализации  продукции.

В ходе проверки правильности учета отгрузки и реализации продукции  должно быть подтверждено, что:

- операции по продаже  надлежащим образом санкционированы;

- на счетах бухгалтерского  учета отражены все реально  совершенные сделки по продаже;

- продажа своевременно  отражена на соответствующих  счетах учета;

- стоимостная оценка операций  по продаже правильно определена;

- суммы продажи правильно  классифицированы;

- суммы дебиторской задолженности  по расчетам за поставку продукции  (работ, услуг) правильно отражены  на соответствующих счетах.

Аналитические процедуры  проверки предполагают сопоставление  данных о продаже за месяце данными  других месяцев и всего цикла  продажи, ежемесячными прогнозами объемов  продажи, данными за соответствующий  период прошлых лет.

Следует обратить внимание на порядок отражения реализации товаров (работ, услуг) на счете 90. Выручка  от обычных видов деятельности отражается записью:

Дт 62 Кт 90/1.