Вычеты по НДФЛ: практика, проблемы исчисления

За исследуемый период, наблюдается положительная тенденция к увеличению общей суммы налоговых вычетов, предоставленных по отдельным видам доходов. В целом за исследуемый период, сумма иных налоговых вычетов увеличилась на 2441,72%. Наиболее существенное увеличение было зафиксировано в 2008 году и оно по сравнению с 2007 годом составило 1683,81%. В 2009 году увеличение составило на 42,49% по сравнению с 2008.

Теперь рассмотрим налоговые вычеты, расписанные по кодам классификации налоговых вычетов. Проведем выборочный анализ, не будем трогать вычеты, если  в некоторых периодах по ним не было сумм.

За исследуемый период наблюдается  положительная тенденция к увеличению налогового вычета по коду 307. В целом за исследуемый период данный налоговый вычет увеличился на 3884,78%. Наиболее существенное увеличение было зафиксировано в 2008 году и оно по сравнению с 2007 годом составило 2687,12%. А в 2009 году было увеличение на 42,97% по сравнению с 2008.

Также за исследуемый период наблюдается  положительная тенденция к росту  налогового вычета по коду 403 и в целом прирост составляет 104,98,%. Наибольшее увеличение было зафиксировано в 2008 году и по сравнению с 2007 составило 68,38%. 

Вычет по коду 404 также имеет, положительную  динамику роста и в целом увеличение составляет 278,99%. В 2008 году зафиксировано наибольшее увеличение и по сравнению с 2007 годом рост составил 115,63%.  В 2009 году наблюдалось увеличение данного налогового вычета на 75,76% в сравнении с 2008 годом.

 За исследуемый период налоговый  вычет по коду 502 в целом уменьшился на 76,83%, не смотря на увеличение в 2008 году по сравнению с 2007 годом на 36,85%. В 2009 году по сравнению с 2008 годом было уменьшение на 83,07%.

За исследуемый период налоговый  вычет по коду 503 в целом уменьшился на 3,08%, не смотря на увеличение в 2008 году по сравнению с 2007 годом на 0,71%. В 2009 году по сравнению с 2008 годом было уменьшение на 3,77%.

За исследуемый период по налоговому вычету по коду 504 наблюдается снижение и в целом уменьшение на 35,86%, а  в 2008 году по сравнению с 2007 годом  на 7,79%. В 2009 году по сравнению с 2008 годом  было уменьшение на 30,45%.

За исследуемый период налоговый  вычет по коду 506 в целом уменьшился на 74,72%, а в 2008 году по сравнению с 2007 годом на 22,45%. В 2009 году по сравнению с 2008 годом было уменьшение на 67,41%.

Налоговый вычет по коду 507 за исследуемый  период в целом уменьшился на 49,34%. Хотя в 2008 году было увеличение на 53,68% по сравнению с 2007 годом. В 2009 году по сравнению с 2008 было уменьшение на 67,03%.

За исследуемый период наблюдается  положительная тенденция к увеличению налогового вычета по коду 601. В целом за исследуемый период данный налоговый вычет увеличился на 1009,84%. Наиболее существенное увеличение было зафиксировано в 2009 году и оно по сравнению с 2008 годом составило 276,06%. А в 2008 году было увеличение на 195,12% по сравнению с 2007.

Также за исследуемый период наблюдается  положительная тенденция к росту  налогового вычета по коду 620 и в целом прирост составляет 1475,99%. Наибольшее увеличение было зафиксировано в 2008 году и по сравнению с 2007 составило 398,93%. А в 2009 году по сравнению с 2008 на 215,87%.

2.2 Структурный анализ

Данная таблица показывает, какой  процент занимают определенные налоговые коды вычетов в структуре общей суммы налоговых вычетов, это было достигнуто при помощи проведения вертикального анализа.

Таблица 1.5

Структурный анализ стандартных и  имущественных налоговых 

вычетов за 2007 – 2009 гг., %

Наименование показателей	Анализируемый период
	2007	2008	2009
Общая сумма стандартных  налоговых вычетов:	2546399860,98	1871765576,80	9148777706,80
	100	100	100
по коду вычета 101	51,70	50,22	0,00
по коду вычета 102	6,88	6,79	0,00
по коду вычета 103	39,08	40,08	13,32
по коду вычета 104	1,05	1,42	0,30
по коду вычета 105	0,74	0,89	0,23
по коду вычета 106	0,42	0,47	0,00
по коду вычета 107	0,13	0,13	0,00
по коду вычета 108	0,00	0,00	81,18
по коду вычета 109	0,00	0,00	0,64
по коду вычета 110	0,00	0,00	4,11
по коду вычета 111	0,00	0,00	0,12
по коду вычета 112	0,00	0,00	0,09
по коду вычета 113	0,00	0,00	0,01
Общая сумма полагающихся имущественных налоговых вычетов (пп.2 п.1 ст.220 Налогового кодекса Российской Федерации):	2641230544,02	2666231681,87	2525968498,33
	100	100	100

Продолжение таблицы

по коду вычета 311	94,89	91,78	59,38
по коду вычета 312	5,11	2,93	4,26
по коду вычета 313	0,00	5,29	36,36

В 2007 году стандартные налоговые вычеты были представлены 7 пунктами, которые записаны кодами вычетов, среди которых наибольшую долю в 51,7%, составляет код вычета 101. Вторым по объемной доли в стандартных налоговых вычетах выступает код вычета 103 и составляет 39,08%, за ним с долей в 6,88% следует код вычета 102. Оставшиеся кода вычетов имеют незначительную долю и в сумме не имеют даже 2,5%.

В 2008 году стандартные налоговые вычеты были представлены так же 7 пунктами, которые записаны кодами вычетов, среди которых наибольшую долю в 50,22%, составляет код вычета 101. Вторым по объемной доли в стандартных налоговых вычетах выступает код вычета 103 и составляет 40,08%, за ним с долей в 6,79% следует код вычета 102. Оставшиеся кода вычетов имеют незначительную долю и в сумме составляют около 3 %.

В 2009 году стандартные налоговые вычеты были представлены 9 пунктами, которые записаны кодами вычетов, среди которых наибольшую долю в 81,18%, составляет код вычета 108. Вторым по объемной доли в стандартных налоговых вычетах выступает код вычета 103 и составляет 13,32%, за ним с долей в 4,11% следует код вычета 110. Оставшиеся кода вычетов имеют незначительную долю и в сумме составляют  1,39 %.

Имущественные налоговые вычеты были представлены 3 пунктами, которые записаны кодами вычетов, среди которых наибольшую долю во всех исследуемых периодах составляет код вычета 311 с 2007 по 2009 год 94,89%; 91,78%; 59,38% соответственно. Вторым по объемной доли имущественных налоговых вычетах выступает код вычета 313, хотя в 2007 году по этому коду вычета не было и составляет 5,29%; 36,36% соответственно в 2008 и 2009 годах. Оставшийся код вычета 312 имеют незначительную долю от 2,93% до 5,11%.

 

Таблица 1.6

Структурный анализ налоговых вычетов, предоставленных по отдельным видам  доходов за 2007 – 2009 гг., %

Наименование показателей	Анализируемый период
	2007	2008	2009
Общая сумма налоговых  вычетов	1757691002,14	31 353 890 158,57	44675579451,51
	100	100	100
по коду вычета 301	0,00	0,00	0,00
по коду вычета 305	0,00	0,02	0,01
по коду вычета 306	0,00	0,00	0,00
по коду вычета 307	62,51	97,67	98,00
по коду вычета 308	0,00	0,00	0,10
по коду вычета 315	0,00	0,00	0,00
по коду вычета 403	1,21	0,11	0,10
по коду вычета 404	0,00	0,00	0,00
по коду вычета 405	0,02	0,00	0,00
по коду вычета 501	2,03	0,12	0,09
по коду вычета 502	0,06	0,00	0,00
по коду вычета 503	33,10	1,87	1,26
по коду вычета 504	0,01	0,00	0,00
по коду вычета 505	0,02	0,00	0,00
по коду вычета 506	0,01	0,00	0,00
по коду вычета 507	0,21	0,02	0,00
по коду вычета 508	0,00	0,02	0,03
по коду вычета 601	0,53	0,09	0,23
по коду вычета 620	0,28	0,08	0,18

Налоговые вычеты, предоставленные  по отдельным видам доходов:

1) в 2007 году были представлены 12 пунктами, среди которых наибольшую долю в 62,51%, составляет код вычета 307. Вторым по объемной доли выступает код вычета 503 и составляет 33,10%. Оставшиеся кода вычетов имеют незначительную долю.

2) в 2008 году были представлены 9 пунктами, среди которых наибольшую долю в 97,67%, составляет код вычета 307. Оставшиеся пункты имеют незначительную долю.

3) в 2009 году были представлены 9 пунктами, среди которых наибольшую долю в 98%, составляет код вычета 307. Оставшиеся пункты имеют незначительную долю и в сумме составляют  2 %.

3 ПРОБЛЕМЫ И НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ

НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВ  ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

Основной составляющей частью базы налогообложения являются доходы в  виде заработной платы. Другой важной составляющей налогооблагаемой базы являются доходы от предпринимательской деятельности.

В то же время некоторые другие виды доходов зачастую не входят в  налогооблагаемую базу, как по социально-политическим, так и по техническим соображениям. Рассмотрим подробнее некоторые из них.

Вмененные доходы от ренты за пользование  товарами длительного пользования. Необходимость налогообложения данного вида доходов обуславливается потребностью в установлении нейтральности по отношению к принятию индивидуумом решения о приобретении того или иного товара длительного пользования или об инвестировании средств в него, с одной стороны, и его аренды - с другой. Другой причиной является необходимость соблюдения принципа вертикальной справедливости - вмененные доходы более состоятельных граждан от их собственности являются существенно более высокими, чем у граждан с низкими и средними доходами¹².

В то же время на практике зачастую представляется невозможным рассчитать и обложить налогом условный доход, получаемый налогоплательщиком за пользование собственной квартирой, домом, автомобилем, тем более, что для целей налогообложения придется исключать расходы на их содержание. Следует отметить, что освобождение вмененных доходов от использования такой собственности фактически создает не нейтральность по отношению к принятию решений об инвестициях. В случае, когда доходы от инвестиций другого рода облагаются по большим предельным ставкам, привлекательность их снижается. В этой связи социально-экономические выгоды от вынужденного (в условиях невозможности администрирования) отсутствия налогообложения этого вида доходов при предоставлении льгот по инвестициям, например, в жилищное строительство, следует соотносить с возможными потерями экономической эффективности от искажения структуры инвестиций в целом в экономике. Предоставление льгот на приобретение недвижимого имущества или иных товаров длительного пользования может происходить на трех стадиях: приобретения имущества (путем вычета соответствующих расходов из налогооблагаемой базы), получения доходов от этого имущества (в виде освобождения от налогообложения вмененной ренты от пользования собственным имуществом или ренты за коммерческое использование имущества) и продажи имущества (путем установления льготного режима обложения прироста их капитальной стоимости). Выбор того или иного варианта зависит от практики обложения других видов доходов, возможностей по администрированию льгот, иных особенностей функционирования налоговой системы в каждой конкретной стране.

Дополнительные вознаграждения. Сложным, с административной точки зрения, является также обложение дополнительных к заработной плате вознаграждений в виде товаров или услуг, предоставляемых своим сотрудникам фирмами. Негативное следствие подобного положения, при котором подобные вознаграждения не облагаются подоходным налогом или облагаются не в полной мере, заключается в снижении прогрессивности налогообложения доходов, так как в основном получателями подобных дополнительных вознаграждений являются высокооплачиваемые сотрудники. Негативным является также тот факт, что подобные вознаграждения - инструмент налогового планирования, позволяющий уходить от подоходного налогообложения. Например, увеличение ставки по налогооблагаемым видам доходов может стимулировать налогоплательщиков к изменению формы получения доходов в пользу дополнительных вознаграждений, налогом не облагаемых. Следует учитывать, что налогообложение этих доходов должно осуществляться по рыночной стоимости, что также является достаточно сложным ввиду того, что во многих случаях издержки фирмы на предоставление дополнительных к зарплате вознаграждений ниже их рыночной розничной стоимости.

В некоторых странах, например, в  США, Великобритании, для решения  данной проблемы применяется вмененная  стоимость подобных дополнительных вознаграждений, облагаемая по ставке подоходного налога у каждого налогоплательщика. Также возможно включение подобных вознаграждений в прибыль фирмы (или, точнее, исключение расходов на их предоставление из издержек производства) и обложение по ставке налога на прибыль¹³.

Доходы от роста стоимости капитала представляющие собой положительные изменения в стоимости капитальных активов, которыми владеют налогоплательщики, должны включаться в налогооблагаемый доход. Существуют, тем не менее, некоторые моменты, которые делают необходимым дифференцированный подход к налогообложению подобного рода доходов.

В первую очередь, получение доходов  физическими лицами в результате роста стоимости некоторых форм капитала напрямую связано с деятельностью  юридических лиц и, соответственно, с налогообложением прибыли корпораций. Это обуславливает необходимость  гармонизации налоговой системы  таким образом, чтобы избежать двойного налогообложения одного и того же вида доходов. Таким образом, существует весьма важная проблема разделения доходов для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц, с одной стороны, и налогом на прибыль корпораций - с другой. Это является особенно важным, учитывая тот факт, что наибольшую долю в доходах от роста стоимости капитала физических лиц в странах с развитым фондовым рынком составляют доходы от увеличения стоимости акций. Наряду с этим существует проблема определения того, являются ли некоторые виды дохода от роста стоимости капитала обычным доходом, т.е. доходом в связи с осуществлением профессиональной деятельности, или особым «случайным» доходом .