Упрощенная система налогообложения

В соответствии с п. 3 ст. 4 Закона "О бухгалтерском учете" организации, применяющие УСН, должны вести бухгалтерский учет только в отношении основных средств и нематериальных активов.

Однако в большинстве  случаев организациям, применяющим  УСН, все равно приходится вести бухучет в полном объеме, поскольку эта обязанность следует из общегражданских норм, связанных с организационно-правовой формой организации-"упрощенца".

Например, для выплаты  дивидендов хозяйственному обществу необходимо определить размер чистой прибыли. Это возможно исключительно на основании данных бухгалтерского учета.

Заметим, что вопрос о  необходимости ведения "упрощенцем" полного бухучета долгое время был  предметом споров. Однако в 2006 году свою позицию по данному вопросу высказал Конституционный Суд (см. Определение КС РФ от 13.06.2006 N 319-О). Суть ее состоит в том, что освобождение организации от обязанности ведения бухгалтерского учета в связи с применением упрощенной системы налогообложения не исключает для данной организации обязанность ведения бухучета, если таковая вытекает из другого федерального закона.

Именно такой позиции  сегодня придерживаются чиновники  в Минфине России (см. письма от 20.04.2009 N 03-11-06/2/67, от 13.04.2009 N 07-05-08/156).

Например, для обществ  с ограниченной ответственностью даются такие разъяснения.

Обязанность юридического лица составлять бухгалтерскую отчетность (независимо от размера организации  и применяемого режима налогообложения) напрямую вытекает из Гражданского кодекса  Российской Федерации, Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и др. В этих документах содержатся нормы об обязательном утверждении годовых отчетов и бухгалтерских балансов организации ее высшим органом управления.

Помимо этого, указанные законодательные акты содержат нормы, реализация которых возможна только на основе информации бухгалтерского учета. В частности, обязанность сопоставлять чистые активы с величиной капитала организации, распределение прибыли, определение стоимости отчуждаемого имущества в результате крупной сделки, определение доли участника общества при выходе его из общества, формирование разделительного и ликвидационного баланса при реорганизации и ликвидации организации.

Законодательство о  бухгалтерском учете устанавливает порядок ведения бухгалтерского учета для всех юридических лиц. Федеральные законы об обществах различных организационно-правовых форм являются специальными для соответствующих организаций. Соответственно, общества с ограниченной ответственностью, применяющие упрощенную систему налогообложения, согласно нормам гражданского законодательства обязаны вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность в общем порядке, установленном Законом "О бухгалтерском учете" (независимо от наличия в нем нормы об освобождении этих организаций от обязанности ведения бухгалтерского учета) и иными нормативными правовыми актами РФ.

Аналогичной позиции  по вопросу необходимости ведения "упрощенцами" бухгалтерского учета  придерживается ФНС России. При этом налоговая служба считает, что нормы гражданского законодательства, обязывающие организацию, применяющую УСН, вести бухгалтерский учет в полном объеме, не предусматривают обязанности хозяйствующих субъектов представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы.

Поэтому организации, применяющие  упрощенную систему налогообложения, не обязаны представлять бухгалтерскую  отчетность в налоговые органы и, следовательно, налоговые органы не вправе привлекать эти организации  к налоговой и административной ответственности, установленной п. 1 ст. 126 НК РФ и частью 1 ст. 15.6 КоАП РФ.

Эта позиция изложена в письме ФНС России от 15.07.2009 N ШС-22-3/566@, которое доведено до нижестоящих налоговых органов.

Если организация совмещает  налоговые режимы УСН и ЕНВД, то ей также следует вести бухучет в полном объеме.

Дело в том, что в  отличие от "упрощенцев" организации, осуществляющие предпринимательскую  деятельность, подлежащую обложению  ЕНВД, вообще не освобождены от обязанности  ведения бухгалтерского учета.

А поскольку бухучет невозможно вести в отношении части деятельности организации, то таким налогоплательщикам приходится вести его в полном объеме в целом по организации и представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы в установленном порядке (письма Минфина России от 20.05.2008 N 03-11-04/3/251, от 19.03.2007 N 03-11-04/3/70).

 

1.2 Основные элементы упрощенной системы налогообложения

 

Условия перехода организаций  на упрощенную систему налогообложения³ установлены статьями 346.12 и 346.13 Налогового Кодекса РФ. В них, в частности, изложены следующие ограничения на применение «упрощенки»:

- Размер полученных  доходов: В период до 30.09.2012 для  перехода на УСН размер доходов  организации по итогам 9 месяцев  года, предшествующего году использования  УСН, не должен превышать лимита 45 млн. руб. С 01.10.2012 по 31.12.2013 предельные размеры доходов будут определяться исходя из лимита, который с учетом индексации действовал в 2009 году (43 428 077 руб.).

- Наличие филиалов  и представительств у организации не позволит перейти на упрощенную систему налогообложения. Согласно статье 55 Гражданского Кодекса РФ, филиалом или представительством признается обособленное подразделение юридического лица, которое:

• расположено вне места нахождения юридического лица;
• представляет его интересы или осуществляет его функции (или их часть);
• наделено имуществом создавшего его юридического лица;
• действует на основании положений, утвержденных таким юридическим лицом;
• имеет руководителя, действующего на основании доверенности юридического лица;
• указано в учредительных документах создавшего его юридического лица.

Наличие у организации  обособленных подразделений, не соответствующих  вышеперечисленным признакам, не является препятствием к ее переходу на УСН.

- Виды деятельности.

Запрещено переходить на «упрощенку»:

• банкам;
• страховым компаниям;
• негосударственным пенсионным фондам;
• инвестиционным фондам;
• профессиональным участникам рынка ценных бумаг;
• ломбардам;
• организациям, занимающимся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;
• организациям, занимающимся игорным бизнесом;
• нотариусам частной практики, адвокатам, учредившим адвокатские кабинеты, а также иные формы адвокатских образований.

Также не позволяют применять УСН:

- Участие в соглашении  о разделе продукции.

- Переход на систему  налогообложения для сельскохозяйственных  товаропроизводителей, установленную  главой 26.1 НК РФ.

- Участие юридических  лиц в уставном капитале. Если  доля участия других организаций более 25%, то применение УСН невозможно. Исключением являются:

• организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов со среднесписочной численностью инвалидов среди работников не менее 50% и их долей в фонде оплаты труда не менее 25%;
• некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом РФ от 19.06.92 г. N 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации»;
• хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом.

- Средняя численность  работников за налоговый (отчетный) период не должна превышать 100 человек. В 2009 году этот показатель определяется в соответствии с порядком, установленным Приказом Росстата РФ № 278 от 12.11.2008 г. «Об утверждении указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения». 

- Остаточная стоимость  основных средств и материальных  активов  организации не должна превышать 100 млн. руб. Расчет остаточной стоимости при этом определяется по данным бухгалтерского учета и только в отношении тех основных средств и нематериальных активов, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ.

- Бюджетные учреждения  наряду с иностранными организациями  не вправе применять УСН.

Выбор объекта налогообложения  – важный и ответственный шаг, который в будущем может привести к значительным налоговым платежам. Перед началом применения упрощенной системы налогообложения руководителю необходимо составить примерный список планируемых доходов и расходов, чтобы рассчитать, какой объект налогообложения будет более выгодным. Сравним условия применения упрощенной системы налогообложения в зависимости от выбранного объекта налогообложения в таблице 4.

     Таблица 4

Сравнительная таблица условий применения организациями  и индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения в зависимости от выбранного объекта налогообложения

Условия применения УСН	Объект налогообложения
	доходы	доходы, уменьшенные на величину расходов
Ставка единого налога, исчисляемого по результатам деятельности за налоговый период	6 % (ст. 346.20 НК РФ)	15 % (ст. 346.20 НК РФ)
Порядок признания расходов в целях  налогообложения	Расходы, осуществленные налогоплательщиком, не влияют на сумму единого налога	Перечень расходов и порядок  их определения приведен в ст. 346.16 НК РФ и является закрытым.
Вычет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование	Сумма единого налога (квартальных  авансовых платежей), исчисленная  исходя из налоговой базы, уменьшается  на сумму страховых взносов, уплачиваемых за этот же период времени, но не более 50 % налога (квартальных авансовых платежей по налогу) (ст. 346.21 НК РФ)	Вычет не производится
Уплата минимального налога	Минимальный налог не уплачивается	Уплачивается в порядке, предусмотренном  ст. 346.18 НК РФ
Перенос убытков на будущее	Убытки, полученные по результатам  работы за налоговый период, на будущее не переносятся	Убытки, полученные по результатам  работы за налоговый период, можно  перенести на будущее в порядке, предусмотренном п. 7 ст. 346.18 НК РФ

 

Рассмотрим таблицу 4 более подробно. Различия между объектами налогообложения заключаются в применении при исчислении единого налога разных налоговых ставок и порядке формирования налоговой базы. Если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя нарастающим итогом с начала налогового периода до его окончания.

Если объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов⁴.

Налогоплательщик, который  применяет в качестве объекта  налогообложения доходы, уменьшенные  на величину расходов, уплачивает минимальный налог.

Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 Налогового Кодекса РФ. Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.

Налогоплательщик имеет  право в следующие налоговые  периоды включить сумму разницы  между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной  в общем порядке, в расходы  при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее.

Налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов,

Убыток не может уменьшать  налоговую базу более чем на 30 процентов. При этом оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов. Убыток, полученный налогоплательщиком при применении упрощенной системы налогообложения, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.

Налоговым периодом УСН  признается календарный год. Отчетными  периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года

Единый налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно:

Налогоплательщики, выбравшие  в качестве объекта налогообложения  доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

Сумма налога (авансовых  платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.