Уклонение от налогов по ценным бумагам

     2) бездокументарная;

     3) доходная;

     4) срочная; 

     5) неэмиссионная

     6) денежная (в некоторых случаях также корпоративная)

     7) свободно обращающаяся.

 

     

     Глава 3. ОСНОВНЫЕ СХЕМЫ  УКЛОНЕНИЯ ОТ НАЛОГОВ  ПО ВЕКСЕЛЯМ. 
 

     Мы  говорим «вексель» - подразумеваем  налоговую схему. Мы говорим «схема» - подразумеваем вексель. Пожалуй, в  гражданско-правовых отношениях нет  ни одного инструмента, который  использовался  бы в целях уклонения от уплаты налогов чаще, чем вексель.

     Существует  большое число вексельных схем. Одни схемы налоговики и правоохранительные органы выявляют относительно легко, доказать другие сложнее.

     В этой главе я планирую проанализировать ошибки в использовании векселей, а так же выработать общие правила, соблюдение которых позволит снизить  риск использования данного вида ценных бумаг в налоговом планировании.

     Но  первое правило можно сформулировать уже сейчас. Вексель является на столько «заезженным» элементов  в схемах по уклонению от уплаты налогов, что использующие их налогоплательщик, не исключая и вполне добросовестного,  должен быть готов к пристальному вниманию со стороны налоговиков.

     1.

     Не  смотря на обилие вексельных схем их вариаций, обычно векселя используются для  решения следующих задач:

1. Проведение расчетов между взаимозависимыми (явно или скрытно) компаниями таким образом, что бы не отвлекать от этого денежные средства;
2. Увеличение или снижение  (как правило фиктивное) стоимости товаров (работ, услуг), получаемых (передаваемых) в обмен на вексель (вексель, соответственно, имеет искусственно заниженную или завышенную цену);
3. Создание видимости реальности расчетов с поставщиками в ситуациях, когда налогоплательщик реальных расходов не несет;
4. Перераспределение финансовых потоков внутри холдинговой компании (финансирование  start-up или убыточного проекта, выплаты скрытых дивидендов, по другим соображениям);
5. Сокрытие некоторого участка цепочки платежей (например, во время очередной передаче на векселе проставляется бланковый индоссамент, при этом проверить основание передачи векселя при его дальнейшем обращении, например, если происходит обмен векселями, может стать затруднительным);
6. Увеличение расходной части по налогу на прибыль за счет выплаты повышенных процентов по собственным векселям (с учетом обеспечения условий сопоставимости в соответствии со ст. 269 НК);
7. Построение ряда схем уклонения от уплаты налогов. Например схема выплаты заработной платы с целью избежать уплаты ЕСН и YLAK/

Кратко рассмотрим ключевые нормы налогового регулирования  вексельных операций.

     Во-первых, по полученным в счет оплаты за реализованные  товары (работы, услуги) векселям на сумму, на которую процент (дисконт) по таким  векселям превышает ставку рефинансирования ЦБ, увеличивается налоговая база по НДС (статья 162 НК). Аналогичные правила  действуют и в отношении налоговой  базы по акцизам (пункт 1 статьи 189 НК).

     Во-вторых, п.2 ст 172 НК определено,  что при использовании векселя третьи лица в расчетах за приобретенные товары вычетом подлежат суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, установленном п.4 ст. 168 НК, которым предусмотрено, что сумма входящего НДС при использовании в расчетах в том числе ценных бумаг (включая векселя) выплачивается поставщику денежными средствами.

     В-третьих, при использовании покупателем  в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) векселя датой получения  доходов у налогоплательщика, переведенного  на УСНО, признается дата оплаты векселя  и день его передачи по индоссаменту третьему лицу (п.1 ст. 346.17 НК). Аналогичное  правило действует и при выдаче УСНщиком продавцу собственного векселя в оплату приобретаемых товаров, расходы учитываются только после оплаты векселя. При передаче в счет оплаты векселя третьего лица расходы учитываются на дату передачи, исходя из цены договора, но не более суммы долгового обязательства, указанной в векселе (п.2 ст.346.17 НК).

     В-четвертых, ст. 269 НК (глава 25 «Налог на прибыль») предусмотрено  нормирование процентов, уплачиваемых по любым долговым обязательствам, включая процентные и дисконтные векселя. В расходы можно включить проценты, начисленные по долговому  обязательству любого вида при  условии, что их размер не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемым по долговым обязательства, выданных в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

     Это основные нормы налогового законодательства, регулирующие сделки, в которых задействованы  векселя. Данные нормы дополняются  судебными актами Конституционного суда и ВАС, которые фактически устанавливают  дополнительное регулирование налоговых  последствий сделок с использованием векселей.

     Во-первых, суды до сих пор руководствуются  правовой позицией Конституционного суда, изложенной в постановлении от 20.02.01. № 3-П и в определении от 08.04.04 № 169-). ¹  В соответствии с данной позицией под фактически уплаченными поставщикам суммами НДС подразумевается реальное понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на уплату начисленных поставщиком суммы налога. Поэтому для признания тех или иных сумм НДС фактически уплаченными поставщикам требуется установить, являются ли эти расходы реальными затратами налогоплательщика. Если налоговикам удается доказать наличие схемы движения денежных средств по замкнутой цепочке, «осложненной» использованием векселей, в признание реальности расходов могут отказать.

     В данном случае не имеет значение тот  факт, что с 2006 года оплата поставщику за товары  (работы услуги) для предъявления НДС к вычету не требуется. Фиктивность  затрат в большинстве случаев  означает, что и произведенные  налогоплательщиком вычеты НДС являются необоснованными.

     Во-вторых, свою лепту в регулировании вексельных отношений вносит постановление  ВАС № 53 от 12.10.06г. Расчеты с использованием векселей – это особая форма расчетов; в п.5 названого постановления  предусмотрено, что в случае наличия  особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой  согласованности операции, суду необходимо исследовать обусловлены ли они  разумными экономическими или иными  причинами (деловыми целями). Соответственно, доказать экономическую нецелесообразность операций, проведенных с использованием например, необеспеченных векселей неких компаний, установит место расположения которых не предоставляется возможным, - вполне реально.

     Опасная вексельная схема.

     Недобросовестное  использование векселей для уклонения  от уплаты налогов в России стало, и уже давно, своего рода «обычаем делового оборота». Поэтому логично, что налоговые и правоохранительные органы прикладывают достаточно много  усилий с целью выявления вексельных схем.

     Создание  видимости реальности расчетов с  поставщиками – одна из самых распространенных задач, которые налогоплательщики  пытаются решать с помощью векселей.

     Классический  вариант схемы:

«Клинкер» на полученные

деньги купил  вексель

КБ «солидарность»

за 62,2 млн руб.,

т.о. деньги вернулись КБ «Солидарность»

 в банк 

               передача кирпичного 3-х дневный Предъявление векселя

                завода по договору кредит КБ «Солидарность»

               купли-продажи на 62,2 млн руб. на 62,2 млн руб.,

               за 75,3 млн руб. к оплате, получение

       по нему денежных

           средств, погашение

           3-х дневного  кредита 

      ООО «Клинкер» ООО «Тольяти

     (отчетность  не сдает) Траст Лизинг»

       (ТТЛ)

       
 

                                                                                                       Передача векселя КБ

                  Оплата кирпичного завода «Солидарность»;

                 векселями ООО «Компания ТТЛ обязался

                 Спектр-Сервис на 20,2 млн руб; оплатить вексель

                 перевод 62,2 млн руб. на р/сч. В течении 29 месяцев

     

                                                                                             ООО « Трэдис техника»

                                                                                                                     (отчетность не сдает)

     Передача  векселя 

     «Солидарность»

     на 62,2 млн руб 

         Передача соответствующих  активов, встречная оплата.

         Предполагаемое звено схемы

                      Рис. 1 Имитация реальности расчетов с поставщиком.

     Данная  схема и последствия ее применения описаны в постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 30.10.2007г. № А55-1033/2007. По моему мнению, сама схема, а так же доводы, которые  приводил  налогоплательщик в суде, - яркая иллюстрация той опасности, которую представляет формально-юридический  подход к налоговым отношениям.

     Суть  схемы такова.   25.04.05  ООО  «Клинкер» и ООО «Тольятти Траст Лизинг» (ТТЛ) заключили договор купли-продажи кирпичного завода, который был передан по акту 29.04.05. на данную сумму продавцом 30.05.05. была выставлена счет-фактура.

     ТТЛ в погашении возникшего обязательства  передал векселя ООО «Компания  Спектр-Сервис», а так же 27.06.05г. перечислил  «Клинкеру» 62,2 млн. руб., полученные по кредитному договору, заключенному в  этот же день с КБ «Солидарность». Срок погашения кредита – 29.06.05г.

     28.06.05г.  ТТЛ заключил со «вспомогательной»   компанией – ООО «Трэдис Техника» - договор купли-продажи векселя КБ «Солидарность» номинальной стоимостью 62,2 млн. руб. и по акту приема-передачи от 28.06.05г. получил его. Вексель же был выдан банком «Солидарность»  «Клинкеру» … также 28.06.05г. ТТЛ обязался оплатить приобретенный вексель в течении 29 месяцев.

     29.06.05г.  тот же самый вексель предъявлен  ТТЛ к погашению и погашен  банком, после чего покупатель  и рассчитался с банком за  кредит.

     Из  схемы видно, что при расчетах с ООО «Клинкер» за приобретенное  имущество на сумму 62,2 млн. руб. ТТЛ  не понес реальных затрат по его  оплате. Получив указанную сумму 27.06.05г. в виде кредита банка, ТТЛ  перечислил ее продавцу – ООО «Клинкер»,  который на данные деньги 28.06.05г. приобрел банковский вексель. В свою очередь  ТТЛ в тот же день приобрел данный вексель у «Трэзис Техник» и на следующий день предъявил его к оплате банку.

     Налоговиками  и судом дополнительно было установлено, что «Клинкер» не предоставляло  отчетность с 2003 года и, соответственно, не исчисляло НДС с продажи  имущественного комплекса; платежное  поручение на покупку векселя  КБ «Солидарность» подписано директором и принято банком не смотря на отсутствие средств на р/сч., при этом оплаченный и оформленный на «Клинкер» вексель никогда ему не передавался.

     В отношении «Трэдис Техника» так же было установлено, что единственный учредитель и генеральный директор данного юридического лица никогда таковым не являлся, а с 15.03.05г. указанная организация не отчитывается в налоговом органе.

     Из  показаний должностных лиц ТТЛ  следует, что приобретенный заявителем вексель все время находился  в банке и не покидал его  пределов, а по состоянию на 31.12.05г. не оплачен.

     В итоге суд пришел к выводу, что  ТТЛ является не добросовестным налогоплательщиком, поскольку не понес реальных затрат на приобретение завода, а его действия представляют собой схему по уходу  от уплаты налогов.

     Отметим, что в настоящее время данная схема могла быть «актуальна»  для решения 2-х задач:

1. Эмуляция реальных расчетов с поставщиком, в результате чего долг переводится на фактически подконтрольную вспомогательную компанию (на схеме это «Треэдис Техника»); Данный долг – формально – может «висеть» сколько угодно долго;
2. Избежание расчетов с использованием векселей третьих лиц, в результате которых у покупателя возникла бы обязанность перечислить НДС поставщику «живыми» деньгами (п.2 ст. 172 НК)

В целом  схема представляется легко выявляемой, доказуемой и как следствие опасной 

     Рассмотрим  еще одну схему: