Правове регулювання податковоi системи

2.              За особливостями формування податкового обов'язку:

а)              перший — період, в якому податковий обов'язок формується з дня виникнення до закінчення податкового періоду;

б)              триваючий (звичайний) — податковий обов'язок формується з початку податкового періоду і до його закінчення;

в)              останній — період, в якому податковий обов'язок визначається з початку податкового періоду і до останнього дня терміну податкового обов'язку платника.

Межі першого й останнього податкових періодів визначають відповідно до чинного податкового законодавства. У деяких випадках (коли законодавством остаточно не визначено це по­ложення) ці терміни визначає платник податків разом з подат­ковими органами за місцем обліку платника.

§ 3. Визначення податкової бази

Платники податків визначають податкову базу за підсум­ками кожного окремого податкового періоду на підставі даних податкового обліку об'єктів оподаткування чи об'єктів, пов'я­заних з оподаткуванням. Фактично обов'язки визначити подат­кову базу і сплатити податок виникають у платників податків за підсумками кожного податкового періоду. За рахунок ви­значення податкової бази і податкового періоду формуються підстави стабільного надходження податків протягом усього календарного року. При цьому законодавець не пов'язує ці роз­рахунки з періодом формування об'єкта оподаткування. Це диктується в першу чергу тим, що той самий об'єкт може мати кілька баз оподаткування, які відповідатимуть окремим подат­кам. Саме тому база оподаткування встановлюється по кож­ному податку окремо. Здійснюється це на підставі таких прин­ципів:

1)   однорідність бази оподаткування;

2)   можливість застосування до бази оподаткування конкрет­
ної одиниці її виміру;

3)   простота і зрозумілість визначення бази оподаткування;

4)   зручність застосування бази оподаткування для нараху­
вання податку;

5)   можливість обліку бази оподаткування.

Податкова база може як збігатися, так і не збігатися з об'єк­том оподаткування. При визначенні бази оподаткування за­стосовують одиницю її виміру (масштаб податку), за яку пра­вить конкретна вартість, фізична чи інша характеристика бази оподаткування або її частини, щодо якої застосовують ставку податку. Масштаб податку встановлюється по кожному подат­ку окремо, він є єдиним для розрахунку й обліку податку.

Термін «податкова база» використовують для того, щоб кількісно виразити предмет оподаткування. У ряді випадків

податкова база (основа податку) фактично є частиною предме­та оподаткування, до якої застосовують податкову ставку. Од­нак це правильно тільки в тому разі, якщо предмет оподатку­вання безпосередньо зумовлює і дозволяє застосувати до себе спосіб нарахування. Оподатковуваний прибуток, наприклад, може бути безпосередньо виражений й обчислений тільки в грошових одиницях.

При розрахунку бази оподаткування багато уваги при­діляється визначенню одиниці виміру бази оподаткування — конкретній вартісній фізичній або іншій характеристиці бази оподаткування чи її частини, щодо якої застосовується ставка податку. Одній базі оподаткування має відповідати одна оди­ниця виміру бази оподаткування. При цьому одиниця виміру бази оподаткування є єдиною як для розрахунку податку, так і для податкового обліку.

Розмір бази оподаткування визначають тільки на підставі використання однієї одиниці її виміру. При цьому розмір бази оподаткування визначають як результат множення одиниці виміру бази оподаткування на кількість цих одиниць, що у цілому складають повний обсяг бази оподаткування.

Усі розрахунки податкової бази повинні здійснювати на підставі документально підтверджених даних про об'єкти опо­даткування чи у зв'язку з оподаткуванням. У цьому разі плат­ник зобов'язаний мати документальні підтвердження щодо обґрунтування будь-якої позиції податкової звітності. Якщо при цьому платник податків припускається помилки, то пере­рахунок податкового зобов'язання здійснюється тільки щодо того податкового періоду, в якому було допущено помилку.

ПОДАТКОВІ ПІЛЬГИ

§ 1. Поняття податкової пільги

Пільга — це звільнення (повне або часткове) платника по­датків, що враховує його особливості, від сплати податку. Тут необхідно згадати три обставини. По-перше, пільга — це звіль­нення саме від сплати, а не від податкового обов'язку, оскіль­ки при відстрочці обов'язку сплата податку залишається, а звільнення (на певний строк) стосується тільки перерахунку податку, і по закінченні визначеного терміну обов'язок підля­гає реалізації (податковий кредит). Крім цього, податковий обов'язок має три складові: податковий облік, сплату подат­ку та податкову звітність. І якщо платника може бути звільне­но від сплати податку, то обов'язок з обліку і звітності в нього залишиться. По-друге, звільнення можливе в повному обсязі, якщо платника цілком звільнено від сплати, і в частковому, якщо скорочується податковий тиск за рахунок зменшення об'єкта (предмета і т. ін.) чи відстрочки сплати податку. Тре­тя обставина — особливості платника. Вони можуть стосува­тися його як безпосередньо, характеризуючи його (інвалід пер­шої чи другої групи, ветеран Великої Вітчизняної війни, підприємство з іноземними інвестиціями), так і конкретного виду діяльності, яким він займається (підприємство, що ви­готовляє сільгосппродукцію; підприємства, що здійснюють фрахт судів, і т. ін.)

Законодавство про оподаткування, закладаючи основи на­дання податкових пільг, в якості пільгових суб'єктів виділяє категорії платників, а не окремих юридичних чи фізичних осіб, тобто виділяє певну однорідну групу платників податків, що характеризуються конкретною ознакою, на підставі якої і фор­мується пільговий податковий режим. Усі інші платники по­датків визначають об'єкт оподаткування, обчислюють подат­кову базу і суму податків у повному обсязі згідно з встановле­ними законодавством загальними правилами.

Отже, податковою пільгою визнається звільнення платни­ка податків від нарахування і сплати податку чи сплата ним

податку в меншому розмірі за наявності підстав, визначених законодавством України.

Звільнення від сплати податку можливо в повному чи част­ковому обсязі. При звільненні в повному обсязі платник по­датків цілком звільняється від нарахування і сплати податку. При звільненні в частковому обсязі платник податків звіль­няється від сплати податку тільки у певній частині його подат­кового обов'язку. Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників по­датків, вид їхньої діяльності й об'єкт оподаткування.

Правове регулювання податкових пільг здійснюється на двох рівнях. Перший — податкові закони, що закріплюють принципові винятки для певних категорій платників чи га­лузей. Другий — Підзаконні акти, що здійснюють тактичні цілі стосовно конкретних суб'єктів і вирішальні більш вузькі цілі.

Платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і в період усього терміну ЇЇ дії самостійно, без попереднього по­відомлення податкових органів.

§ 2. Система податкових пільг

Систему пільг по податках можна розділити на дві групи.

Перша — це порівняно традиційні і стабільні звільнення від податку, незалежно від зміни обставин і навіть державного устрою.

Друга група пільг характеризується певною короткочасні­стю щодо конкретних об'єктів. У сучасних умовах становлен­ня податкових систем і нестабільної господарської і політич­ної ситуації ця група відрізняється великою кількістю пільг і постійною їхньою зміною. Мабуть, закон про податкову систе­му повинен містити насамперед першу групу пільг, а другої має лише торкатися, оскільки вона деталізуватиметься при регу­люванні конкретного податкового платежу.

Характеристика податкових пільг має бути основана на рівності в галузі оподаткування, і при наданні пільг критерієм повинно стати матеріальне становище суб'єкта оподаткуван­ня. Підстави для надання пільг навряд чи є правомірними,

якщо вони не пов'язані з майновим положенням. Класифіку­вати податкові пільги можна за різними принципами. Найчастіше податкову пільгу визначають шляхом:

1)   податкового відрахування, що зменшує базу оподаткування при нарахуванні податку;

2)   зменшення податкового обов'язку після нарахування податку;

3)   встановлення зниженої ставки оподаткування.

§ 3. Види податкових пільг

1.              Відрахування (вилучення) — вид пільги в галузі оподаткування, яка полягає у виділенні окремих складових частин із загального об'єкта оподаткування з метою зменшення на їхню величину об'єкта при нарахуванні та сплаті податку.

Цей вид пільги характеризується тим, що механізм надан­ня пільг проектується на об'єкт оподаткування, що безпосеред­ньо зменшується. Подібні зменшення об'єкта з метою оподат­кування можна класифікувати:

а)              за видами платників:

повні — надаються всім платникам;

часткові — надаються певним категоріям платників;

б)              за термінами:

постійні — діють постійно протягом тривалого періоду часу;

тимчасові — діють протягом визначеного, заздалегідь обме­женого періоду (підприємства з іноземними інвестиціями);

надзвичайні — надаються в зв'язку з появою певних рапто­вих обставин;

в)              за елементами об'єкта:

майнові — відрахування визначеної частини оподатковува­ного майна;

прибуткові відрахування — застосовуються до частини до­ходу платника залежно від виду діяльності.

2.              Знижка — вид пільги в галузі оподаткування, що зменшує суму податку на певні величини. Сукупність цих величин, що складають основу знижки, визначається сумою витрат платника, що їх законодавець виводить з-під оподаткування шляхом зменшення на еквівалентну суму податкової бази. У такий спосіб реалізується зацікавленість суспільства у певній діяльності платника, стимулюються його витрати у запланованому

напрямі.

Тут можна застосувати таку класифікацію відрахувань (ви­лучень) в галузі оподаткування (за видами платників; за тер­мінами; за елементами податкової бази):

а)              лімітовані знижки, розмір яких обмежено прямо чи опосередковано;

б)              нелімітовані знижки, за яких податкову базу може бути зменшено на всю суму витрат платника податків1.

§ 4. Форми податкових пільг

Пільги щодо податку є винятками з загальної схеми нара­хування конкретного виду податку, закріплені в нормативно­му акті і враховують особливості, що характеризують платни­ка, об'єкт, ставку чи інші умови. При цьому пільги найчасті­ше є повним або частковим звільненням від податку. Пільги, що претендують на закріплення в основному законі, який ре­гулює податкову систему, можуть бути такі:

1.   Неоподатковуваний мінімум об'єкта податку. Прив'язуватися до абсолютної величини грошової суми в умовах інфляції не має сенсу. Саме тому законодавець виділяє величину, кратну мінімальній заробітній платі, що затверджується Верховною Радою України й автоматично збільшується при зміні мінімуму зарплати.

2.   Вилучення з обкладання певних елементів об'єкта оподаткування. Найчастіше це частина доходу чи інших об'єктів податку, що спрямовується на цілі, в реалізації яких зацікавлена держава чи місцеві органи самоврядування: природоохоронні заходи, освоєння нових технологій.

Звільнення від сплати податку окремих осіб чи категорій платників. У такий спосіб законодавець відкриває великі можливості для одержання реальних доходів при зменшенні податкових вилучень, оскільки часто кошти на утримання цих суб'єктів виділяються з бюджету, і цей канал трохи спрощує рух коштів від платників податків у бюджет, а потім у зворотному напрямку, до осіб, які їх вимагають. Досить розвинуту сис­тему таких пільг передбачено Законом України «Про статус ветеранів війни, гарантії їхнього соціального захисту», що на­брав чинності з 1 січня 1994 року (п. 18 ст. 12; п. 23 ст. 13; п. 17 ст. 14; п. 19 ст. 15 Закону). Відповідно до зазначених пунктів найбільш захищеною в цьому плані є категорія інвалідів війни, що повністю звільняються від сплати податків, зборів і мита усіх видів.

4.   Зниження податкових ставок. Цей вид пільг відображає як державне, так і регіональне значення виду діяльності, що підпадає під знижену ставку.

5.   Відрахування з податкового окладу передбачає насамперед стягнення з податкового окладу, що здійснюється за певний розрахунковий період.

6.   Цільові податкові пільги можуть включати різні форми відстрочки стягування податків. Як найбільш характерний приклад можна згадати механізм використання податкового кредиту.

7.   Інші податкові пільги (податкові канікули тощо).

Як своєрідні пільги можна розглядати і деякі особливості сплати податку, форми перерахунку, хоча це вже окреме пи­тання, що повинно регулюватися на рівні інструкцій. Багато проблем було пов'язано з фіскальним характером авансових платежів, однак подібний механізм сплати може забезпечити і чимало зручностей для платника.

§ 5. Правове регулювання територіальних податкових пільг

Якщо розглядати податкові пільги як певне звільнення платників податків (а саме так підходить російський законо­давець — ст. 56 Податкового кодексу Російської Федерації), то цілком обґрунтованим є виділення певних територій, на яких установлюється пільговий податковий режим. Такі території можуть існувати на двох рівнях: