Правове регулювання податковоi системи

3.              Залежно від платника:

А. податки з юридичних осіб (податок на прибуток і т. ін.);

Б. податки з фізичних осіб (прибутковий податок, податок на промисел і т. ін.);

В. змішані — податки, що допускають як платника і юри­дичних, і фізичних осіб (податок з власників транспортних за­собів, земельні податки і т. ін.). При цьому змішані податки можна розділити на:

а)              податки, що визначаються наявністю певних матеріальних благ (транспортні засоби, ділянка землі);

б)              податки, що визначаються діяльністю платників (податок на додану вартість, акцизний збір).

4.              Залежно від форми оподаткування:

А. Прямі (прибутково-майнові) — податки, що стягуються процесі придбання та акумуляції матеріальних благ, визна­чаються розміром об'єкта обкладання, включаються в ціну товару і сплачуються виробником або власником. Прямі подат­ки, у свою чергу, розділяються на:

а)              особисті — податки, що сплачуються платником податків
за рахунок і залежно від отриманого ним доходу (прибутку) і з
урахуванням його платоспроможності;

б)              реальні (англ. real — майно) — податки, що сплачуються
з майна, в основі яких лежить не реальний, а передбачуваний
середній доход1.

Б. Непрямі (на споживання) — податки, що стягуються у процесі витрати матеріальних благ, визначаються розміром споживання, включаються у вигляді надбавки до ціни реалі­зації товару і сплачуються споживачем. При непрямому опо­даткуванні формальним платником є продавець товару (робіт, послуг), що виступає посередником між державою і спожива­чем товару (робіт, послуг). Споживач товару (робіт, послуг) є платником реальним. Саме критерій збігу юридичного і фактич­ного платника є одним з основних при розмежуванні податків на прямі й непрямі. При прямому оподаткуванні — юридичний і фактичний платники збігаються, при непрямому — ні.

5. Залежно від способу стягнення:

А. Часткові (кількісні) — розмір податку встановлюють для кожного платника окремо, з урахуванням його майнового ста­ну і можливості сплати. Загальна величина податку формуєть­ся як сума платежів окремих платників.

Б. Розкладкові (репартіаційні) — податки, що нараховують­ся на цілу корпорацію платників, що самостійно здійснюють між собою остаточний розподіл податкового тягаря. Історично це перша форма стягнення податків, що проходила кілька етапів: перший — установлення загальної суми потреби дер­жави в доходах; другий — розподіл цієї суми між територіаль­ними одиницями; третій — розподіл її між платниками. Сьо­годні застосовують на місцевому рівні. У Росії в 1885 році було встановлено додатковий розкладковий збір, стягнутий із про­мислових і торгових підприємств. Загальну його суму законо­давчо визначали по губерніях, у губерніях — по повітах, де вже згідно з прибутковістю розподіляли між торговими і промис­ловими підприємствами.

6.              Залежно від характеру використання:

А. Загального призначення — податки, що використовують­ся на загальні цілі (без конкретизації). Власне, це і є дійсно податки.

Б. Цільові податки — податки, що зараховуються до позабю­джетних цільових фондів і призначені для цільового використан­ня. Фактично однією з основних ознак податків є нецільовий ха­рактер, однак подібні платежі мають деякі позитивні моменти: психологічний; ув'язування витрат і доходів від певних видів діяльності; певна незалежність конкретного державного органу1.

7.              Залежно від періодичності стягнення:

А. Разові — податки, що сплачуються один раз протягом пев­ного часу (найчастіше — податкового періоду) при здійсненні певних дій (податок з власників транспортних засобів; податок з майна, що переходить у порядку спадкування чи дарування). Цей різновид податків має переважно характер зборів.

Б. Систематичні (регулярні) — податки, що стягуються ре­гулярно, через певні проміжки часу і протягом усього періоду володіння чи діяльності платника (щомісячно, поквартально).

8.              Залежно від обліку податкового платежу:

А. Податки, що фінансуються споживачем (акциз, податок на додану вартість).

Б. Податки, що включаються у собівартість (податок з влас­ників транспортних засобів, земельний податок).

В. Податки, що фінансуються за рахунок балансового при­бутку, тобто прибутку до сплати податку (податок на майно, податок на рекламу).

Г. Податки, що фінансуються за рахунок чистого прибутку, тобто прибутку після сплати податку (збір за право торгівлі, за використання національної символіки).

В окрему підсистему можна виділити групу загальнодер­жавних зборів, що можуть бути диференційовані:

1)  збори економічного характеру;

2)  збори соціального характеру (збір на обов'язкове державне соціальне страхування і т. ін.);

збори природоресурсного характеру (збір за спеціальне використання природних ресурсів і т. ін.). § 6. Правовий механізм податку та його елементи

Правове регулювання обов'язкових податкових платежів визначається як особливостями компетенції органів держав­ної влади і управління щодо встановлення, зміни і скасуван­ня, так і чітким закріпленням усіх елементів, що характери­зують податок як цілісний механізм. Законодавчі акти щодо окремих податків і зборів відрізняються стабільною традицій­ною структурою. її складовими виступають елементи правово­го механізму податку чи збору.

С. Г. Пєпєляєв розкриває ці складові в «елементах закону про податок». Проте можна використовувати й інший термін — «елементи правового податкового механізму». Річ у тім, що правове забезпечення податкових важелів здійснюється і підза-конними актами на різних рівнях і, говорячи про елементи по­даткового закону, ми немов би абстрагуємося від податків, що деталізуються підзаконними актами.

При цьому необхідно виходити з того, що регулювання пра­вового механізму податку здійснюється шляхом закріплення імперативного набору елементів, що визначають зміст і особ­ливості реалізації податкового обов'язку. Податковим кодек­сом Російської Федерації закріплюються ці підстави. Наприк­лад, у ст. 17 закріплено, що податок вважається встановленим лише в тому разі, якщо визначені платники податків і елемен­ти оподаткування, а саме:

об'єкт оподаткування;

податкова база;

податковий період;

податкова ставка;

порядок нарахування податку;

порядок і терміни сплати податку.

У необхідних випадках при встановленні податку в акті за­конодавства про податки і збори можуть також передбачатися податкові пільги і підстави для їхнього використання платни­ком податків.

У даному разі сформований певний алгоритм побудови спеці­альних законодавчих актів, якими регулюється сплата відпо-      відних податків і зборів. Ці акти мають традиційну структуру —

розташування статей. (Певна річ, ми абстрагуємося від ситу­ації, коли в акті є яка-небудь спеціальна норма (бюджетне від­шкодування; бандерольний спосіб сплати податку і т.д.), яку неможливо застосувати до інших податків.)

Система елементів правового механізму податку складаєть­ся з обов'язкових і факультативних елементів. Обов'язкові еле­менти об'єднано у дві групи.

1.              Основні елементи — визначають фундаментальні, сутнісні характеристики податку, що формують основне уявлення про зміст податкового механізму. Відсутність якогонебудь з основних елементів правового механізму податку не дозволяє однозначно визначити тип цього платежу і робить податковий механізм невизначеним.

До основних елементів правового механізму податку і збо­ру належать:

а)              платник податку чи збору;

б)              об'єкт оподаткування;

в)              ставка податку чи збору.

2.              Додаткові елементи — деталізують специфіку конкретного платежу, створюють завершену й повну систему податкового механізму. Варто враховувати, що додаткові елементи так само обов'язкові, як і основні, і не мають факультативного характеру. Цілісний правовий механізм податку можливий тільки як сукупність основних і додаткових елементів, і відсутність хоча б одного з додаткових елементів не дозволить законодавчо закріпити окремий податок чи збір (наприклад, неможливо представити податок, що незрозуміло куди надходить: до якого бюджету, бюджету чи цільового фонду). Сукупність додаткових елементів правового механізму податку досить різноманітна (залежно від ступеня деталізації податкового механізму). Однак ця сукупність складається з двох підгруп:

—    додаткові елементи правового механізму податку, що деталізують основні чи пов'язані з ними (предмет, база, одиниця оподаткування — категорії, що прямо залежать від об'єкта оподаткування);

—    додаткові елементи правового механізму податку, що мають самостійне значення (податкові пільги, методи, терміни і способи сплати податку; бюджет чи фонд, куди надходять податкові платежі).

Отже, до додаткових елементів правового механізму подат­ку належать:

а)              податкові пільги;

б)              предмет, база, одиниця оподаткування;

в)              джерело сплати податку;

г)              методи, терміни та способи сплати податку;

ґ) особливості податкового режиму;

д)              бюджет чи фонд надходження податку (збору);

е) особливості податкової звітності.

Хотілося б підкреслити, що й основні, і додаткові елементи мають обов'язковий характер, без якого неможливо закріпити відповідний податковий механізм. Додатковість елемента підкреслює не його необов'язковість, а особливості регулюван­ня (можливість делегування компетенції і т. ін.).

4.   Факультативні елементи є необов'язковими для право­вого механізму податку і можуть закріплюватися в законодав­чих актах, підкреслюючи своєрідність саме цього податкового механізму, але їх може і не бути. В окремих випадках специфі­ка податку вимагає виділення в його механізмі особливих еле­ментів, характерних винятково для даного податку. Наприк­лад, ведення спеціальних кадастрів по майнових податках; специфічних реєстрів; бандерольний спосіб сплати тощо. Подібні елементи і складають групу факультативних, котрі можуть бути у податковому механізмі, а можуть і не викорис­товуватися.

ПЛАТНИКИ ПОДАТКІВ І ЗБОРІВ

§ 1. Поняття платника податків

Платниками податків є суб'єкти податкових правовідносин, на яких за наявності об'єкта оподаткування покладено певний комплекс податкових обов'язків і прав, установлених законо­давством.

Платникам податків властиві такі ознаки:

1.              Платники податків є суб'єктами податкових правовідносин. Традиційно платниками податків виступають фізичні та

юридичні особи, перелік яких визначено цивільним законодав­ством. Разом з тим, є категорії платників податків, що перед­бачені винятково податковим законодавством. До них належать консолідована група платників податків, юридичні та фізичні особи, які діють у складі групи, що не має статусу юридичної особи.

2.    Платники податків є зобов'язаними суб'єктами. На правовий статус платників податків впливає метод фінансово-правового регулювання. Державне управління в сфері формування доходної частини бюджету об'єктивно зумовлено необхідністю підпорядкування суб'єктів, за рахунок коштів яких і формується ця частина бюджету. Саме тому правове регулювання відносин у сфері податкової діяльності держави спрямовано на однобічні владні розпорядження державних органів щодо безумовно зобов'язаних суб'єктів. У зв'язку з цим у правовому статусі платників податків пріоритетним є комплекс податкових обов'язків щодо податкових прав, які є похідними від обов'язків.

3.    Платники податків — це суб'єкти, які сплачують податки за рахунок коштів, що їм належать. Хто безпосередньо сплачує податок — другорядне питання: це може бути особисто платник податків, його представник або податковий агент.

Різноманіття платників податків зумовлює потребу їх кла­сифікації за різними підставами. Класифікація має важливе значення як для теорії податкового права, так і для податкового законодавства. По-перше, вона дає вичерпне уявлення про всі різновиди платників податків, і, по-друге, така класифіка­ція закладає основи правового статусу того чи іншого платни­ка податків.

Платників податків можна класифікувати за такими підста­вами:

I.              Залежно від способу організації господарської діяльності:

1)   фізичні особи;

2)   юридичні особи;

3)   іноземні юридичні особи; постійні представництва іноземних юридичних осіб;

4)   юридичні та фізичні особи, що діють у складі групи, яка не має статусу юридичної особи (іноземні і/чи національні юридичні та фізичні особи, що діють в Україні на правах партнерів у складі групи, яка не є юридичною особою, на підставі договору про спільну діяльність);

5)   відокремлені підрозділи без статусу юридичної особи;

6)   консолідована група платників податків.

II.              Залежно від податкової юрисдикції держави:

1)   резиденти — особи, які мають місце постійного проживання чи місцезнаходження в даній державі і доходи яких підлягають оподатковуванню з усіх джерел (особи, які несуть повну податкову відповідальність);

2)   нерезиденти — особи, які не мають місця постійного знаходження в державі і в яких оподатковуванню підлягають лише доходи, отримані ними на даній території (особи, які несуть обмежену податкову відповідальність).

Розмежування резидентів і нерезидентів здійснюється на основі трьох принципів: