Правове регулювання податковоi системи

—   постійного місцезнаходження на території держави (найчастіше закріплюється кількісний критерій — в Україні це 183 календарних дні);

—   джерела отриманих доходів;

—              межі податкової відповідальності — повної чи обмеженої.Принцип територіальності визначає національну належність джерела доходу. При цьому оподатковуванню в даній

країні підлягають тільки доходи, отримані на її території, у той час як будь-які доходи, отримані за її межами, звільняються від оподаткування в даній країні.

Деякі країни за основу беруть критерій резиденства (Вели­ка Британія, США, Росія, Україна); інші — переважно кри­терій територіальності (Франція, Швейцарія, країни Латин­ської Америки). Різне об'єднання цих критеріїв зумовлює неоднаковий податковий режим і часто є основною причиною подвійного оподаткування.

ІН. Залежно від розмірів сукупного валового доходу:

1)   великий платник податків — це особа (юридичний, відособлений підрозділ без статусу юридичної особи, постійне представництво іноземної юридичної особи), сукупний валовий доход якої становить від 4 до 20 млн грн.;

2)   середній платник податків — це особа (всі платники, перераховані в першій групі), обсяг сукупного валового доходу якої становить до 4 млн грн. У встановлених законодавством випадках ці суб'єкти можуть виступати малими платниками податків2;

IV. Залежно від критерію юридичного та фактичного обо­в'язку сплати податку:

1)   юридичний платник податків;

2)   фактичний платник податків.

Цей критерій має місце при непрямому оподатковуванні. Наприклад, при податку на додану вартість кошти в бюджет перераховує суб'єкт, який реалізував товар (роботу, послугу), тобто юридичний платник податків, але за рахунок коштів, отриманих від покупця (користувача, кінцевого споживача), який є фактичним платником податків. Отже, юридичний платник податку — це суб'єкт, який формально зобов'язаний перерахувати податок у бюджет.

Фактичний платник податків — це суб'єкт, що реально зо­бов'язаний надати грошові кошти в процесі придбання товару (роботи, послуги). До моменту сплати непрямого податку фак­тичний платник податків виступає носієм податку1.

Більше відповідає змісту визначення платника податків саме юридичний платник, оскільки відповідальність за непе-рерахування, несплату податку лежить тільки на ньому. Чин­не законодавство в даному разі визначає платником тільки од­ного суб'єкта. Відповідно до п. 1.3 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» платник податку — це особа, яка зобов'язана здійснювати утримання і внесення в бюджет по­датку, що сплачується покупцем2.

Наведена класифікація платників податків є загальною, тобто поширюється на всі їх види. У свою чергу, кожну окрему групу платників податків можна класифікувати за своїми спе­цифічними підставами.

§ 2. Обов'язки і права платників податків

Визначення кола обов'язків і прав платника податків має важливе значення, оскільки застосування фінансової відпові­дальності до платника податків зумовлено саме порушенням установленого законом обов'язку. Захист своїх прав платником податків ґрунтується в першу чергу на доказі факту відсутності в нього того чи іншого обов'язку. Права платника податків є безпосереднім механізмом, який, з одного боку, сприяє на­лежній реалізації платником податків своїх обов'язків, а з іншого — є важливою гарантією захисту від неправомірних дій контролюючих органів.

Обов'язок платника податків — це передбачена нормою податкового права міра його належної поведінки, тобто плат­ник податків не може відмовитися від виконання свого обо­в'язку. Обов'язок платника податків означає, що він повин­ний незалежно від свого бажання будувати свою поведінку

таким чином, як це запропоновано йому податковим зако­ном. Обов'язок платника податків зробити необхідну від нього за законом дію настає або в терміни, зазначені в по­датковому законодавстві, або за вимогою контролюючого органу.

Право платника податків — це передбачена нормою подат­кового права міра його можливої поведінки. Право платника податків означає, що він може будувати свою поведінку на влас­ний розсуд, але в межах того, що йому не заборонено податко­вим законом. При цьому невикористання платником податків свого права не повинно означати його припинення. Платник податків повинен мати можливість використати своє право у будь-який час, поки це право існує.

Реалізація платником податків свого права повинна бути забезпечена примусовою силою держави. Це положення озна­чає, що до осіб, які перешкоджають платникові податків реа­лізувати свої права, держава зобов'язана застосувати приму­совий захід, що в остаточному підсумку дозволить платникові податків реалізувати його законне право.

При розгляді обов'язків і прав платників податків слід звер­нути увагу на порядок розташування цих категорій: спочатку — обов'язки, а потім — права. Пояснюється це самою природою обов'язку зі сплати податків і зборів, що визначається владни­ми, імперативними розпорядженнями з боку держави щодо реалізації суб'єктом обов'язку зі сплати податків і зборів. Саме тому платник податків реалізує насамперед обов'язок, що виз­начає і низку прав1.

§ 3. Фізичні особи як платники податків

Фізичні особи (громадяни України, іноземні громадяни, осо­би без громадянства) як платники податків поділяються на дві групи: 1) фізичні особи, що не мають статусу суб'єктів підприє­мницької діяльності; 2) фізичні особи, що мають статус суб'єк­тів підприємницької діяльності.

До фізичних осіб, які не мають статусу суб'єктів підприєм­ницької діяльності, належать суб'єкти, що одержують свої доходи від будь-якої іншої діяльності, не пов'язаної з підприє­мництвом (доходи, одержувані за місцем основної роботи, (служби, навчання); доходи, одержувані не за місцем основної роботи (служби, навчання); доходи, що підлягають сплаті з джерел в Україні громадянам, що не мають постійного місця проживання в Україні).

До фізичних осіб, що мають статус суб'єктів підприємниць­кої діяльності, належать суб'єкти, визначені такими відпові­дно до цивільного законодавства1. При цьому для застосуван­ня до них особливого механізму оподаткування важливе зна­чення має той факт, що свої доходи такі суб'єкти повинні одержувати саме від здійснення підприємницької діяльності. Фізичні особи—суб'єкти підприємницької діяльності у вста­новлених законодавством випадках мають право перейти на спрощену систему оподаткування, обліку і звітності а також обрати спосіб оподаткування доходів за фіксованим розміром податку.

При визначенні статусу фізичних осіб—платників податків важливу роль відіграє категорія податкової правосуб'єктності. Тільки маючи цю юридичну властивість, фізична особа може бути безпосереднім носієм податкових обов'язків і прав і реалі­зовувати їх у податкових правовідносинах.

Для застосування податкової юрисдикції держави визна­чальне значення для платника податків має належність його до резидентів чи нерезидентів.

У законодавстві України як кількісний критерій резидентства для фізичних осіб визначено 183 календарні дні (ціл­ком або сумарно) протягом року2. Цей критерій фізичної при­сутності встановлюється щорічно і діє в межах календарно­го року. Отже, податковими резидентами України визнаються фізичні особи, що фактично перебували на території Украї-

ни не менш ніж 183 дні (цілком чи сумарно) у будь-якому послідовному 12-місячному терміні, що розпочинається чи закінчується в податковому періоді. Днем перебування в Ук­раїні є будь-який календарний день, в який фізична особа фактично перебувала на території України, незалежно від тривалості цього перебування. До часу фактичного перебу­вання на території України зараховується час безпосередньо­го перебування фізичної особи на території України, а також час, на який ця особа виїжджала за межі території України спеціально на лікування, відпочинок, навчання, у відряд­ження.

Податковими нерезидентами України визнаються фізичні особи, що не є податковими резидентами України.

Для застосування механізму оподаткування до фізичних осіб враховують також і такі підстави:

—   здійснення економічної діяльності чи одержання доходів з джерел у державі. Економічною діяльністю є будь-яка діяльність з виробництва і реалізації товарів (робіт, послуг), а також діяльність, спрямована на одержання прибутку (доходів), незалежно від результатів такої діяльності. Економічною вважають діяльність підприємницьку та посередницьку, довірче керування майном, прийняття (надання) однією особою перед іншою обов'язків здійснювати (чи утримуватися від здійснення) певні дії на платній основі;

—   наявність у власності майна, що підлягає оподатковуванню;

—   здійснення операцій чи дій, що підлягають оподаткуванню;

—   участь у відносинах, однією з умов яких є сплата мита чи зборів.

Факультативні ознаки фізичних осіб—платників податків і зборів деталізують, уточнюють систему податкових обов'язків конкретної особи. До факультативних ознак визначення фізич­них осіб як платників податків належать такі:

1. Місце постійного проживання. Це місце, де особа фактич­но проживає, а за неможливості встановити таке місце — місце, де ця особа зареєстрована як платник податку у встановлено­му порядку, чи місце, зазначене в паспорті або іншому по­свідченні особи. Місцем перебування фізичної особи, яка не

досягла повноліття, чи фізичної особи, що перебуває під опі­кою чи піклуванням, визнається місце, де вона фактично про­живає, а за неможливості встановити це місце — місце, де ця особа зареєстрована у встановленому порядку, чи місце, що зазначене в паспорті чи іншому посвідченні особи, чи місце перебування його батьків (одного з батьків), усиновителя, опі­куна чи попечителя.

2. Принцип громадянства, що застосовують разом із прин­ципом місця проживання чи місцезнаходження суб'єкта. Його застосування передбачає низку особливостей:

1)   центр особистих і економічних інтересів (місце, де особа має найтісніші особисті чи економічні зв'язки);

2)   місце фактичного проживання — місцезнаходження будинку, квартири чи іншого житлового приміщення, де постійно чи переважно ця особа мешкає.

§ 4. Юридичні особи як платники податків

Юридичні особи в Україні діють в організаційно-правових формах, установлених законодавством.

Юридичними особами — платниками податків є:

1)   українські підприємства й організації;

2)   іноземні підприємства й організації.

Однак в основі виникнення податкових обов'язків у по­дібних платників лежить не принцип національної належності юридичної особи, а їх диференціація на резидентів і нерези­дентів. Ці положення регулюються ст. 1 Закону України від 22 травня 1997 року «Про оподаткування прибутку підпри­ємств». Резидентами вважаються юридичні особи і суб'єкти гос­подарської діяльності України, що не мають статусу юридич­ної особи (філії, представництва тощо), які створені і здійсню­ють свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням на її території. До резидентів також нале­жать дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва України за кордоном, що мають дипломатичні привілеї та імунітет, а також філії і представництва підприємств і організацій України за кордоном, що не здійснюють господарську діяльність.

Нерезидентами є юридичні особи і суб'єкти господарської діяльності України, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва тощо), з місцезнаходженням за межа­ми України, які створені і здійснюють свою діяльність відпо­відно до законодавства іншої держави. Нерезидентами також є розташовані на території України дипломатичні представ­ництва, консульські установи та інші офіційні представницт­ва іноземних держав, міжнародні організації та їх представ­ництва, що мають дипломатичні привілеї та імунітет, а також представництва інших іноземних організацій і фірм, які не здійснюють господарської діяльності відповідно до законодав­ства України.

Резидентство юридичних осіб — платників податків визна­чають на такій основі.

1.    Місце реєстрації. Підприємство визнають резидентом, якщо його засновано в державі для здійснення на її території діяльності у формі певної організаційної структури. Підприємства є резидентами, якщо вони зареєстровані в Україні, незалежно від місця здійснення діяльності.

2.    Місце управління. Місцем управління підприємством вважається місце здійснення повноважень діючим вищим органом управління (відповідно до статуту чи установчого документу). Якщо підприємством управляє фізична особа, що є його власником, то місцем управління вважається місце проживання власника. Якщо немає вищого органа управління, місцем управління вважається місце здійснення повноважень виконавчим органом підприємства.

3.    Місце діяльності. За цією ознакою резидентом є особа, що здійснює основний обсяг ділових операцій на території країни.

Юридичних осіб — платників податків класифікують також за такими підставами:

1) залежно від джерела фінансування — бюджетні (юри­дичні особи, що на 100 відсотків фінансуються за рахунок кош­тів бюджетів) і небюджетні, що фінансуються за рахунок влас­них і/чи залучених коштів