Управление затратами. Концепция «бережливого производства»

• управление разработкой и проектированием продукта;
• выбор технологического процесса, расстановку кадров и техники по технологическим маршрутам и рабочим местам;
• управление закупкой сырья, материалов, полуфабрикатов;
• управление запасами на складах, включающее хранение закупленных товаров собственного производства для внутреннего пользования и конечной продукции;
• контроль качества сырья, материалов, топлива, товаров.

После установления планируемого объема продаж в натуральном выражении  можно определить количество единиц продукции или услуг, которые  необходимо произвести для выполнения бюджета реализации и поддержания запасов готовой продукции на спланированном уровне. 
 
Объем производства в натуральных единицах рассчитывается следующим образом:

Бюджет производства = Бюджет продаж + Прогнозируемый запас  готовой продукции на конец года - Запас готовой продукции на начало периода

 
Для определения общих затрат па производство необходимо рассчитать себестоимость  единицы продукции, складывающуюся из материальных, трудовых затрат и  накладных расходов. Поэтому, следующий  этап подготовки генерального бюджета - составление частных бюджетов:

бюджета закупки / использования материалов; 
бюджета трудовых затрат; 
бюджета накладных расходов.

В целях обеспечения материальными  ресурсами плана производства разрабатывается бюджет закупки / использования материалов. Плановые потребности закупки материалов и их использование могут определяться отдельно, однако отражать их целесообразно в одном документе. 
 
В бюджете закупок определяются сроки закупки и количество сырья, материалов, полуфабрикатов, которое необходимо приобрести для выполнения производственных заданий. При планировании закупок материалов необходимо учитывать уровень запасов материалов на начало и на конец планируемого периода. 
 
Для расчета расхода материалов в натуральных единицах необходимо знать:

запасы материалов на начало отчетного периода; 
потребности в материалах для выполнения производственного бюджета (определяются производственным бюджетом).

Количество материалов, необходимых  для обеспечения плановых показателей  производства рассчитывается следующим  образом: 
 
Запасы материалов на начало периодаматериалы, необходимые для производства запланированного объема продукции.  
 
Умножая количество единиц материалов на их закупочную оценку, получают бюджет закупки материалов. Если предприятие хочет иметь к концу периода какой-то уровень запасов, то в бюджете закупок это необходимо учесть. 
 
Производственный бюджет определяет потребное количество необходимых материальных ресурсов для обеспечения запланированного объема производства продукции. Вопросы, связанные с определением этой величины затрат, были достаточно подробно рассмотрены ранее. 
 
Управление персоналом обеспечивает производственный бюджет потребным количеством работающих, а также подбор и расстановку кадров с целью оптимального использования трудовых ресурсов. На этой основе формируется денежное выражение затрат труда - фонд оплаты труда. Весь этот объем информации находит отражение в бюджете трудовых затрат. Этот бюджет определяет необходимое рабочее время в часах, требуемое для выполнения запланированного объема производства, рассчитанное путем умножения количества единиц продукции (работ, услуг) на норму затрат труда в часах на единицу. Денежное выражение трудовых затрат определяется путем умножения необходимого рабочего времени на различные часовые ставки оплаты труда. 
 
Бюджет общепроизводственных расходов представляет собой детализированный план предполагаемых производственных затрат, не нашедших отражения в перечисленных бюджетах, но которые необходимо осуществить для выполнения производственного плана. 
 
Бюджет общих и административных расходов предполагает аккумуляцию всех других затрат текущего характера, которые непосредственно не связаны с производством и реализацией продукции, но необходимы для поддержания деятельности предприятия в целом. В основном это постоянные затраты. Разработка такого бюджета необходима для целей контроля этих расходов и получения информации к подготовке бюджета денежных средств. 
 
Бюджеты общепроизводственных расходов, а также общих и административных расходов, их состав и структура, методы распределения рассматривались ранее. 
 
На основе разработанных бюджетов использования материальных ресурсов, трудовых затрат, общепроизводственных расходов определяется смета (бюджет) себестоимости выпуска продукции, а с учетом бюджетов коммерческих расходов, общих и административных расходов - общая себестоимость реализованной продукции, используя данные которой разрабатывают прогнозный отчет о прибылях и убытках. 
 
Таким образом, составление операционного бюджета завершается разработкой плана прибыли и убытков. На основе подготовленных текущих бюджетов разрабатывается прогноз прибылей и убытков, который в общем виде выглядит следующим образом:

Выручка от реализации продукции - Себестоимость реализованной продукции = Валовая прибыль - Операционные (административные, коммерческие) расходы = Прибыль от основной деятельности.

 
Управление инвестиционной деятельностью , направленное на совершенствование организации производства, труда и управления, предполагает реализацию как капитальных (долгосрочных), так и текущих затрат. Если текущие затраты находят отражение при формировании соответствующих бюджетов, составляющих операционный бюджет, то затраты капитального характера находят отражение в соответствующем бюджете - бюджете капитальных затрат. Обычно он включается во второй раздел общего бюджета - финансовый бюджет. 
 
Финансовый бюджет - это план, в котором отражаются предполагаемые источники финансовых средств и направления их использования. Финансовый бюджет составляется с использованием данных, содержащихся в:

плане прибылей и убытков; 
бюджете капитальных затрат; 
бюджете денежных средств.

Кроме того, используются бухгалтерский  баланс и отчет о финансовом положении. 
 
Таким образом, все бюджеты, в том числе и расходования отдельных видов ресурсов, тесно взаимосвязаны. Прогноз продаж - первый шаг в процессе составления бюджетов, на основе которого разрабатываются бюджет коммерческих расходов и производственный бюджет, который, в свою очередь, является исходным для определения бюджетов материальных затрат, трудовых и общепроизводственных расходов. На основе вышеперечисленных бюджетов формируется бюджет себестоимости продукции, который используется при разработке прогнозного отчета (плана) о прибылях и убытках. 
 
Бюджет денежных средств представляет собой план поступления денежных средств и платежей на будущий период. В процессе подготовки общего бюджета смета денежных средств разрабатывается после того, как все операционные бюджеты и план прибылей и убытков уже завершены. 
 
В бюджете денежных средств суммируются все потоки средств как результат планируемых операций на всех стадиях формирования общего бюджета. В целом этот бюджет отражает ожидаемое конечное сальдо на счете денежных средств и финансовое положение для каждого месяца, для которого его разрабатывают. 
 
Следует отметить, что планироваться могут периоды минимального и максимального наличия денежных средств. Большое сальдо на счете денежных средств свидетельствует, что средства использованы с наименьшей эффективностью. Низкое сальдо означает, что организация не в состоянии расплатиться по своим текущим обязательствам. В связи с этим необходимо тщательное планирование денежных средств. 
 
Смета денежных средств состоит из двух частей:

• ожидаемые поступления средств (для их определения используют информацию из бюджета продаж, данные о продаже в кредит за наличные, продаже акций, активов, возможные займы и т.п.);
• ожидаемые платежи (эти данные берут из различных операционных бюджетов: затраты на материалы и рабочую силу, затраты на приобретение и оплату услуг, будут ли они оплачены сразу или возможна отсрочка платежа, использование средств на оплату оборудования, на погашение займов и кредитов и т.д.).

помощью бюджета денежных средств  достигаются две цели:

• показывается конечное сальдо на счете денежных средств, которое необходимо для завершения прогнозного бухгалтерского баланса;
• выявляются периоды излишка финансовых ресурсов или их нехватки, что имеет важное значение в управлении финансовыми ресурсами.

При подготовке бюджета денежных средств  особое внимание следует уделять  времени фактических поступлений средств или платежей, а не времени исполнения хозяйственных операций. Некоторые статьи затрат (например, амортизация) не требуют расхода денежных средств. Это также необходимо учитывать. 
 
Прогнозный бухгалтерский баланс. Последним этапом в процессе подготовки общего (генерального) бюджета является разработка прогноза финансового положения или прогнозного бухгалтерского баланса для предприятия в целом при условии, что запланированная деятельность будет действительно иметь место. 
 
Для подготовки этих прогнозов используются данные всех бюджетов. Прогнозный бухгалтерский баланс является конечным продуктом всего процесса составления бюджета. Именно на этом этапе руководство предприятия должно вынести решение о принятии предлагаемого общего бюджета или изменить его. 
 
Генеральный бюджет показывает руководству, как его планы повлияют на финансовое положение организации. В процессе обсуждения проекта генерального бюджета могут быть внесены изменения, касающиеся:

• кредитной политики предприятия в отношении покупателей;
• применения скидок за быструю оплату счета;
• изменения условий предоставления отсрочки платежа.

Первый вариант генерального бюджета  редко оказывается окончательным. После корректировки планов действий предприятия в целом и его  отдельных структурных подразделений вносят изменения в генеральный бюджет, и вновь анализируют влияние планов предприятия на его финансовое состояние. В этом смысле процессы планирования и составления бюджета сливаются в один процесс управления.

 
Статический бюджет - это бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации. Все бюджеты, входящие в генеральный бюджет, являются статическими, так как доходы и затраты предприятия прогнозируются в составных частях генерального бюджета, исходя из определенного запланированного уровня реализации. 
 
Сравнение статического бюджета с фактически достигнутыми результатами проводится вне зависимости от достигнутого объема реализации. Этот уровень анализа отклонений от плана считается нулевым. Статический бюджет не позволяет более детально анализировать деятельность предприятия, поэтому для этих целей используется гибкий бюджет.

 
Гибкий бюджет - это бюджет, который составляется не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона. Таким бюджетом предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации. Гибкий бюджет учитывает изменение затрат в зависимости от изменения уровня реализации. Он представляет собой динамическую базу для сравнения достигнутых результатов с запланированными показателями. 
 
В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на переменные и постоянные. В статическом бюджете затраты планируются, а в гибком бюджете они рассчитываются. 
 
Для переменных затрат определяют норму в расчете па единицу продукции, т.е. рассчитывают размер удельных переменных затрат. На основе этих норм в гибком бюджете определяют общую сумму переменных затрат в зависимости от уровня реализации. 
 
Поскольку постоянные затраты не зависят от объемов производства и реализации, их сумма остается неизменной как для статического, так и для гибкого бюджетов. 
 
Анализ отклонений фактических затрат от бюджетных производится на нескольких уровнях. 
 
На нулевом уровне сравниваются показатели фактических результатов деятельности организации с генеральным статическим бюджетом и выявляются положительные и отрицательные отклонения. 
На первом уровне выявляются причины отклонения фактического значения прибыли от запланированного в бюджете. При этом возможны две причины:

изменение в объеме реализации; 
изменение общей суммы затрат.

Изменение в объеме реализации определяется путем сравнения показателей  двух бюджетов - статического и гибкого. Гибкий бюджет включает доходы и затраты, скорректированные с учетом фактического объема реализации. Статический бюджет, напротив, включает доходы и затраты, исчисленные исходя из запланированного объема реализации. Поскольку в обоих бюджетах используется одинаковый размер затрат на единицу реализованной продукции, поэтому различия между этими бюджетами вызваны исключительно различиями в объемах реализации. 
 
На втором уровне рассчитываются отклонения по цене ресурсов, которые показывают отличия фактической цены приобретения ресурсов от стандартной. 
На третьем уровне рассчитываются отклонения по объему использованных ресурсов. 
 
Анализ вышеизложенного дает основания полагать, что состав бюджетов, представленных на рисунке, позволит эффективно осуществлять деятельность по управлению затратами предприятия. Отдельно следует выделить бюджеты, отражающие затраты по управлению качеством и безопасностью продукции и процессов. Дело в том, что на практике они, как правило, не составляются и не используются, поскольку затраты по указанным видам деятельности сложно учитывать и анализировать, а, следовательно, управление ими представляет достаточно сложную задачу. Однако важность решения данной проблемы не вызывает сомнений. 
 
В свою очередь, бюджет мероприятий по социальному развитию организации должен в обязательном порядке включать меры по мотивации и стимулированию поведения работников, обеспечивающего достижение поставленных целей в области управления затратами.

3.5 Программа,  планы и бюджет предприятия  по сокращению затрат

При разработке программы, планов и  бюджетов мероприятий по сокращению затрат организации (предприятия) целесообразно использовать подходы, достаточно хорошо зарекомендовавшие себя в практике деятельности по управлению качеством. 
 
С учетом сведений, изложенных в [35], целевую программу сокращения затрат (ЦП) следует формировать в виде самостоятельного планового документа. В нем должны быть отражены цели и задачи по сокращению затрат организации (предприятия), достижение которых должно обеспечиваться взаимосвязанными по срокам, ресурсам и исполнителям заданиями и комплексом мероприятий, связанных с оптимизацией используемых в организации бюджетов. 
 
В основу программы должен быть положен целевой подход, обеспечивающий создание и поддержание условий для функционирования и развития организации, повышения ее конкурентоспособности и обеспечения требуемого уровня ее безопасности (в первую очередь, экономической) за счет рационального использования всех видов имеющихся и (или) приобретенных ресурсов, привлекаемых для осуществления хозяйственной деятельности организации (предприятия). 
 
В такие программы следует включать для каждого вида объекта программы (продукции, услуг, процессов, документации, оборудования, персонала и т.п.) соответствующие мероприятия, имеющие предупреждающий и корректирующий характер воздействия на факторы, имеющие существенное влияние на различные виды (статьи) затрат. 
 
При этом необходимо обеспечить оптимизацию затрат, необходимых для достижения установленных целей организации, предусмотреть мероприятия по сбору, обработке и анализу данных по затратам, а также по своевременному устранению выявленных отклонений от запланированных. Очень важно, чтобы определение и устранение отклонений фактического уровня затрат от требуемого было опережающим и оперативным. 
 
Выполнение этого принципа может быть осуществлено, как минимум, при следующих условиях. 
 
Во-первых, в организации должны быть документально оформленные и официально принятые методология и методики решения различных задач, связанных с управлением затратами. 
 
Во-вторых, в организации должна быть разработана и принята, обеспечиваться необходимыми ресурсами и эффективно реализовываться система мотивации и стимулирования всех участников процессов управления затратами. 
 
В-третьих, в организации необходимо использовать современные технические средств и автоматизированные системы управления качеством на базе новейших достижений науки и техники. 
 
Например, применение технических средств обусловливает возможность осуществления «прослеживаемости» всех процессов, выполнение которых сопряжено с затратами. Оперативность принятия решений во многом зависит от организации «прослеживаемости», т.е. выполнения процедур идентификации, сбора, индексирования, заполнения, хранения, ведения и изъятия зарегистрированных данных, связанных с затратами и факторами, на них влияющими. 
 
При разработке целевой программы сокращения затрат следует учитывать следующие типичные недостатки: