Учет кредитов и займов

Новое ПБУ 15/2008 таких норм не содержит. Несмотря на это, бухгалтер организации продолжает разделять в учете задолженность на краткосрочную и долгосрочную. Связано это со следующим:

Во-первых, согласно плану счетов краткосрочные  и долгосрочные обязательства учитываются  на разных счетах бухгалтерского учета: счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Во-вторых, разделение задолженности на краткосрочную и долгосрочную предусмотрено формой № 1 «Бухгалтерского баланса». Данные виды задолженности отражаются в разных разделах пассива.

На сегодняшний  день перевод срочной задолженности в просроченную перестал быть обязательным, но отказ от него не всегда целесообразен. Когда бухгалтер ведет аналитический учет просроченной кредиторской задолженности с использованием, например, субсчета «Просроченная задолженность по кредитам (займам)» к счету 66 (67), то при его анализе видно, какие платежи нужно осуществить немедленно, а с возвратом каких можно еще подождать. Поэтому бухгалтер организации переводит срочную задолженность в просроченную. Однако если раньше перевод осуществлялся за один день до истечения срока платежа, то теперь бухгалтер вправе сам определить в учетной политике, в какие сроки и в каком порядке его производить.

Итак, в  зависимости от целевого назначения и сроков предоставления различают  краткосрочный и долгосрочный кредиты. Краткосрочный кредит выдается на нужды текущей деятельности организаций (необходимые для выполнения плана) и предоставляется, как правило, на срок до одного года. Долгосрочный кредит используется на цели производственного и социального развития организации (для строительства и приобретения основных фондов, расширения и совершенствования производства и др.) и выдается на срок свыше одного года.

Для получения  кредита организация направляет банку заявление с приложением  копий учредительных документов, расчетов, бухгалтерских и статистических отчетов и других данных, подтверждающих обеспеченность кредита и реальность его возврата.

Банки и  другие кредитные учреждения определяют процентные ставки за кредит для организаций  дифференцированно – в зависимости  от срока пользования ссудой, а  также с учетом складывающегося спроса и предложения на кредитные ресурсы.

Конкретные  процентные ставки за пользование кредитами, порядок уплаты процентов и другие условия кредитования предусматриваются  в кредитном договоре.

На договорной основе между банком и организациями по остаткам на расчетных, текущих и других счетах (кроме бюджетных и депозитных) организациям могут выплачиваться проценты и хранение денежных средств в банке.

Зачисление на расчетный счет полученной краткосрочной ссуды оформляется бухгалтерской записью по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 66, а погашение с расчетного счета – обратной записью.

Начисленные проценты по полученным кредитам являются для заемщика в соответствии с  ПБУ 15/2008 и ПБУ 10/99 его прочими расходами и отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счетов 66 и 67.

Все затраты  по займам включаются в состав прочих расходов, независимо от порядка использования  заемных средств.

Проценты  учитываются равномерно в том  отчетном периоде, к которому они относятся. При этом дополнительные расходы по займам, как и раньше, могут учитываться 2 способами: в том периоде, когда они произведены, или равномерно в течение срока займа.

Рассмотрим бухгалтерский учет займа организации

15 апреля 2009 г. организация заключила договор займа сроком на 3 месяца, срок возврата – 15 апреля 2008 г. В договоре займа указано, что начисление и уплата процентов производится единовременным платежом при возврате займа. Сумма основного долга – 100 000 руб., сумма процентов – 7500 руб.

Деньги на счет организации поступили 16 апреля 2009 г., в этот же день в учете была сделана запись:

Дебет 51 Кредит 66 субсчет «Основная сумма долга» – 100 000 руб. – получены средства по договору займа.

30 апреля бухгалтер произвел начисление процентов:

Дебет 91 Кредит 66 субсчет «Проценты по займам» – 2500 руб. (7500 : 3) – начислены проценты за апрель.

Аналогичные записи были сделаны 31 мая и 30 июня 2009 г.

15 июля заемные средства были возвращены. В учете этот факт отразили записью:

Дебет 66 «Основная сумма долга» Кредит 51 – возвращены заемные средства.

Ранее под  инвестиционным активом понимались объекты основных средств, имущественные  комплексы и другие аналогичные  активы, требующие большого времени  и затрат на приобретение (строительство). Если указанные объекты приобретались для дальнейшей перепродажи, то в составе инвестиционных активов они не учитывались.

Новое ПБУ  расширяет данное понятие. Теперь к  инвестиционным активам относятся  еще и объекты незавершенного производства, а также нематериальные активы. При этом для того, чтобы признать объект инвестиционным активом, по-прежнему необходимо выполнение условия о том, что подготовка его к использованию требует длительного времени и существенных расходов.

Но до сих  пор осталось неясным, что понимать под «длительным временем подготовки» и «существенными расходами». Поэтому, как и прежде, в учетной политике организации необходимо закрепляется их расшифровка.

Изменения коснулись и состава расходов по займам, которые включаются в  стоимость инвестиционного актива. Увеличить первоначальную стоимость теперь можно лишь на проценты по займам, тогда как раньше в первоначальной стоимости учитывались все затраты, связанные с полученными заемными средствами. Кроме того, проценты необходимо будет учитывать в стоимости инвестиционного актива даже в том случае, если по правилам бухгалтерского учета по нему не предусмотрено начисление амортизации (например, объекты природопользования, земельные участки).

ПБУ 15/2008 внесло существенные изменения  в алгоритм распределения процентов  по тем займам, которые направлены на приобретение (изготовление, сооружение) инвестиционных активов, но изначально получены на другие цели.

Теперь бухгалтером ООО «Завод ЖБИ Строй» проценты распределяются не по средневзвешенной ставке, определяемой по сумме всех непогашенных займов, а пропорционально доле использованных в инвестиционном активе средств в общей сумме займов, полученных на цели, не связанные с приобретением (изготовлением, сооружением) такого актива. Расчет доли процентов по займам основан на том, что ставки по всем займам (кредитам) одинаковы и не изменяются в течение отчетного периода и работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива продолжаются после окончания отчетного периода.

В случае получения под инвестиционные активы кредита банка, начисленные проценты по кредиту бухгалтером ООО «Завод ЖБИ Строй» будут включены в их первоначальную стоимость и отражены по дебету счетов 07 «Оборудование к установке» и 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Как только основные средства будут приняты к учету или эти объекты будут использовать при серийном выпуске продукции, выполнении работ и оказании услуг, начисляемые проценты за полученные кредиты бухгалтером ООО «Завод ЖБИ Строй» будут включаются в состав прочих расходов (дебетуют счет 91 и кредитуют счета 66 и 67).

При длительном прекращении строительства (свыше трех месяцев) начисляемые  в этот период проценты включаются в состав прочих расходов. После возобновления строительных работ,, начисленные проценты вновь включаются в первоначальную стоимость объектов, вплоть до их принятия к учету или их использования.

Учет дополнительных затрат, связанных  с получением кредитов (расходы по исследованию рынка кредитных услуг, оплате нотариальных услуг, услуг связи и др.), осуществляют по дебету счета 91 в качестве прочих расходов с кредита счетов учета денежных средств или расчетов. Если указанные дополнительные затраты составляют значительную величину, то бухгалтер ООО «Завод ЖБИ Строй» может учитывать их на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и затем равномерно списывать с кредита этого счета в дебет счета 91.

Курсовые разницы по основной сумме  долга по кредитам и начисленным  процентам, возникающие из-за несовпадения времени получения и погашения кредита и начисления и перечисления процентных сумм, отражаются на счетах 91, 66 и 67. При этом положительные курсовые разницы отражаются по дебету счетов 66 и 67 и кредиту счета 91, а отрицательные – по дебету счета 91 и кредиту счетов 66 и 67.

Долгосрочную задолженность по полученным кредитам и займам заемщик  может перевести в краткосрочную  в момент, когда по условиям договора до возврата основного долга остается 365 дней. Решение организации о  переводе долгосрочной задолженности по кредитам и займам в краткосрочную бухгалтер ООО «Завод ЖБИ Строй» в обязательном порядке отразит в учетной политике организации.

Перевод долгосрочной задолженности  в краткосрочную оформляют бухгалтерской  записью:

Дебет счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;

Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным, кредитам и займам».

Задолженность по кредитам и займам, предоставленным или выраженным в иностранной валюте или в  условных денежных единицах, а также  процентам по ним учитывается в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. В случае предоставления кредитов или займов в валюте или условных денежных единицах, для которых отсутствует курс ЦБ РФ, задолженность учитывается по курсу, определяемому соглашением сторон.

При составлении бухгалтерской  отчетности производится пересчет стоимости  обязательств по основной сумме долга  по кредитам и займам и по оплате процентов за кредит в рубли по курсу ЦБ РФ, действовавшему на отчетную дату (по годовой отчетности – на 31 декабря). Курсовые разницы, возникающие при переоценке основной суммы долга, учитываются в составе прочих доходов и расходов, курсовые и суммовые разницы, относящиеся к процентам по кредитам и займам также учитываются в составе прочих доходов и расходов. Курсовые и суммовые разницы отражаются на счетах 91 «Прочие доходы и расходы», 66, 67.

По истечении срока возврата долга по кредитам и займам бухгалтер ООО «Завод ЖБИ Строй» должен перевести срочную задолженность в просроченную (на следующий день после срока возврата). Для учета просроченной задолженности к синтетическим счетам 66 и 67 бухгалтером ООО «Завод ЖБИ Строй» открыты субсчета «Расчеты по просроченным кредитам и займам» В кредит данных субсчетов просроченная задолженность списывается с дебета субсчетов, на которых осуществляется учет срочной задолженности.

Если суммы кредитов и займов, предоставленные ООО «Завод ЖБИ Строй», а также начисленные по ним проценты не истребованы кредитором по истечении трех лет по окончании срока возврата, то указанные задолженности списываются в качестве прочих доходов. Списание оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 66, субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам»;

Дебет счета 67, субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам»;

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Рассмотрим порядок отражения  заемных средств в бухгалтерском  и налоговом учете ООО «Завод ЖБИ Строй».

ООО «Завод ЖБИ Строй» 11 мая 2009 г. получило кредит для пополнения оборотных средств в сумме 1 500 000 руб. сроком на 180 дней по ставке 15% годовых, которые уплачиваются банку ежемесячно. При заключении кредитного договора организации были оказаны юридические услуги на сумму 6000 руб.

Учет полученных заемных средств  и корреспонденция счетов представлена в таблице 2.10.

 

 

 

Таблица 2.10

Журнал хозяйственных операций по учету заемных денежных средств

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
На расчетный счет поступили  заемные денежные средства	51	66-1	1500000
Начислены проценты по кредиту, полученному  на пополнение оборотных средств, за май(1 500 000 руб. x 15% : 365 дн. x 20 дн., где 20 - количество дней с 12 по 31 мая)	91	66-2	12328,77
Отражены дополнительные расходы  организации по оказанным юридическим услугам	91	60	6000,00

 

12 апреля 2009 г. ООО «Завод ЖБИ Строй» получила заемные средства на общую сумму 2 500 000 руб., из которых 1 500 000 руб. было привлечено для строительства инвестиционного актива, а 1 000 000 руб. - для пополнения оборотных средств.

Процентная ставка за пользование  кредитом - 15% в год, срок кредитования – 12 месяцев.

Проценты начислены за II квартал (79 дней). Подлежащая начислению в отчетном периоде по кредиту, взятому для  строительства здания, сумма процентов составила 48 695,63 руб., а по кредиту, взятому на общие цели, - 32 465,75 руб. Общая сумма расходов в виде процентов по кредиту за отчетный период составила 81 164,38 руб. (2 500 000 руб. x 15% : 365 дн. x 79 дн.).

В II квартале ООО «Завод ЖБИ Строй» израсходовала все денежные средства, но расходы на создание инвестиционного актива превысили ранее запланированные. В итоге сумма израсходованных средств на инвестиционный актив составила 2 000 000 руб. (вместо 1 500 000 руб.).

Учет полученного банковского кредита и корреспонденция счетов представлена в таблице 2.11.

Таблица 2.11

Журнал хозяйственных операций по учету полученного кредита

Показатель	Всего	На создание инвестиционного актива	На общие цели
Сумма полученного кредита, руб.	2500000	1500000	1000000
Сумма процентов, подлежащая начислению в отчетном периоде, руб.	81 164,38	48 698,63	32 465,75
Израсходовано кредитов в отчетном периоде, руб.	2500000	2000000	500000