Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в ходе аудита финансовой отчетности

- Существенные расхождения фактических данных с ожидаемыми (прогнозируемыми) значениями, раскрытыми в ходе выполнения аналитических процедур;

- Меньшее, чем ожидалось, количество получаемых подтверждений в ответ на разосланные запросы или выявление значительных расхождений в результате получения подтверждений;

- Отсутствие выверки счетов бухгалтерского учета;

- Суммы дебиторской задолженности, которые не погашаются в течение длительного времени и др.

     Согласно  Уголовному кодексу РФ мошенничество  является одним из видов уголовных  преступлений, в связи с чем квалифицировать некоторое деяние как мошенничество может только суд или следствие, но никак не аудитор. Поэтому в отечественном стандарте речь идет не о мошенничестве и ошибках, о преднамеренных и непреднамеренных искажениях отчетности. Факторы риска, связанные с искажениями в результате недобросовестных действий.

     Преднамеренное  искажение бухгалтерской отчетности представляет собой результат преднамеренных действий (бездействия)персонала проверяемого экономического субъекта. Они совершаются в корыстных целях для введения в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности. Вместе с тем аудитору следует учитывать, что вывод о преднамеренных действиях (бездействии) персонала экономического субъекта, ведущих к появлению искажений в бухгалтерской отчетности, может быть сделан только уполномоченным на то органом. Понятие «преднамеренное искажение бухгалтерской отчетности» соответствует рассматриваемому в ФСА №13 термину «мошенничество».

     Непреднамеренное  искажение бухгалтерской отчетности является результатом действий (бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного  отражения в учете фактов хозяйственной  деятельности, наличия и состояния  имущества. Понятие «непреднамеренное  искажение бухгалтерской отчетности»  соответствует рассматриваемому в  данном федеральном правиле (стандарте) термину «ошибка».

     Как преднамеренные, так и непреднамеренные искажения бухгалтерской отчетности у проверяемого экономического субъекта могут быть существенными (т.е. влияющими  на достоверность его бухгалтерской  отчетности в настолько сильной  степени, что квалифицированный  пользователь его бухгалтерской  отчетности может сделать на основании  такой отчетности ошибочные выводы или принять ошибочные решения) или несущественными. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Глава 2. Аудиторская проверка операций с нематериальными  активами 

2.1 Цели, задачи проверки  и источники информации 

     Цель  аудита: состоит в обосновании  мнения о достоверности и полноте  информации о нематериальных активах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.

     Задачи  аудита:

- изучить  состав и структуру нематериальных  активов по данным регистров  бухгалтерского учета;

- подтвердить  право собственности на объекты  нематериальных активов;

- установить  правомерность отражения в учете  операций с нематериальными активами;

- подтвердить  достоверность начисления и отражения  в учете амортизации по нематериальным  активам;

- оценить  качество инвентваризации нематериальных активов.

     Источники информации: Положение об учетной политике предприятия; договоры, подтверждающие передачу прав собственности на объекты нематериальных активов; авторские договоры; акты приемки-передачи нематериальных активов; протоколы о внесении амортизационных отчислений нематериальных активов в уставный капитал; карточки учета нематериальных активов; разработочные таблицы по расчету амортизационных отчислений; учетные регистры по счетам 04, 05, 91, 60, 76; Главная книга, баланс (ф.№1); отчет о прибылях и убытках (ф.№2); приложение к бухгалтерскому балансу (ф.№5), финансовая отчетность.

     При проверке операций по учету нематериальных активов аудитору целесообразно  использовать тест внутреннего контроля, что позволяет оценить его надежность и скорректировать программу проведения проверки.

     На  предприятиях, где бухгалтерский  учет автоматизирован аудитору необходимо выяснить:

- децентрализована  ли компьютерная среда

- существует  ли геграфическая разбросанность компьютеров

- правильно  ли составлены бухгалтерские  программы

- осуществояется ли кодирование паролей

- обеспечен  ли внутренний контроль за функционированием системы компьютерной обработки учетных данных;

- является  ли система автоматизации бухгалтерского  учета лицензированной;

- обновляется  ли программное обеспечение;

- осуществляется  ли резервное хранение дискет (дисков). 

2.2 Нормативное регулирование  операций с нематериальными  активами 

     Нормативное регулирование бухгалтерского учета  нематериальных активов осуществляется на основании №129-ФЗ «О бухгалтерском  учете» и Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденного приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 91н, которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).

     Для принятия к бухгалтерскому учету  объекта в качестве нематериального  актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации  экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для  использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации  либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том  числе в предпринимательской  деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ);

б) организация  имеет право на получение экономических  выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том  числе организация имеет надлежаще  оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права  данной организации на результат  интеллектуальной деятельности или  средство индивидуализации – патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного  права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход  исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее – контроль над объектом);

в) возможность  выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования  в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев  или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта  в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта  может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

Таким образом, для того чтобы объект был  отнесен к нематериальным активам, он должен:

– не иметь  материально-вещественной (физической) структуры;

– может  быть идентифицирован (выделен, отделен) от другого имущества;

– использоваться в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

– использоваться в течение длительного времени, т.е. срок полезного использования  или обычного операционного цикла  превышает 12 месяцев (более 12 месяцев);

– не предназначаться  для последующей перепродажи;

– обладать способностью приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

– иметь  надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительное право у  организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор  уступки (приобретения патента, товарного  знака)).

     К бухгалтерскому учету нематериальные активы принимаются по первоначальной стоимости, которая определяется в  зависимости от способа их поступления:

1. Приобретение  за плату – фактические расходы  на приобретение; суммы, уплачиваемые  продавцу; суммы, уплачиваемые за  информационные и консультационные  услуги, связанные с приобретением  актива; регистрационные сборы, патентные  пошлины; невозмещаемые налоги, уплачиваемые  в связи с приобретением актива; вознаграждения посредническим  организациям; иные расходы.

2. Создание  самой организацией – сумма  фактических расходов на создание, изготовление (за исключением НДС  и иных возмещаемых налогов).

3.Внесение  в счет вклада в уставный  капитал – денежная оценка, согласованная  учредителями.

4. Получение  по договору дарения – рыночная  стоимость на дату принятия  к бухгалтерскому учету.

5. Получение  по договору мены – исходя  из стоимости товаров, переданных  или подлежащих передаче организацией.

6. Организационные  расходы – в денежной оценке, согласованной учредителями.

7. Деловая  репутация – разница между  суммой, уплачиваемой продавцу, и  суммой всех активов и обязательств  по бухгалтерскому учету. 

2.3 Изучение и оценка  систем внутреннего  контроля и бухгалтерского  учета операций  с нематериальными  активами. План и  программа проверки  операций с нематериальными  активами 

     Аудиторская проверка учета нематериальных активов  планируется на основе сводного общего плана и сводной программы  аудита организации. Примерное содержание общего плана аудита приведено в  Приложении 3. Для разработки плана  аудиторской проверки аудитору необходимо получить достаточное понимание  процедур (средств) контроля. При этом аудитору следует учитывать информацию о наличии или отсутствии процедур контроля, полученную в ходе изучения контрольной среды и системы  бухгалтерского учета, для определения  необходимости дополнительного  изучения этих процедур. Так как  процедуры контроля находятся в  тесной взаимосвязи с контрольной  средой и системой бухгалтерского учета, некоторые знания относительно данных процедур могут быть приобретены  в процессе изучения аудитором контрольной среды и системы бухгалтерского учета. В общем плане аудита описываются предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Он должен служить руководством в осуществлении программы аудита. Должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

     Программа аудита определяет характер, временные  рамки и объем запланированных  процедур, необходимых для осуществления  общего плана аудита. Процедуры проверки приведены в программе аудита нематериальных активов. Программа  аудита является развитием общего плана  аудита и представляет собой детальный  перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа является необходимым набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и  проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут  быть включены проверяемые предпосылки  подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные  области или процедуры аудита.