Основы примерений налоговых санкций

 

 

1.2. Виды налоговых  санкций

 

       Налоговые  санкции являются мерой ответственности за совершение налоговых правонарушений. Они устанавливаются и применяются в виде взысканий (штрафов, пени) в размерах, предусмотренных законодательством Республики Казахстан.

     Налоговая практика различает два основных способа борьбы с налоговыми правонарушениями: предупреждение (превентивные меры) и наказание (репрессивные меры). Важным условием для уменьшения числа правонарушений является расширение сферы превентивного налогового контроля. Комплекс предупредительных мер включает оказание консультационно-методической помощи налогоплательщикам,

своевременное освещение  изменений налогового законодательства в открытой печати, публикации о наиболее типичных и злостных нарушениях налогового законодательства и обзоры арбитражной и судебной практики.

 

    Основаниями  применения налоговых санкций  являются:

    1) нормы, т.  е. система нормативных актов,  ее регулирующих;

    2)  факты,  т. е. деяния конкретного субъекта, нарушающие правовые предписания, охраняемые мерами ответственности;

    3)  процессуальные  действия, т. е. акт компетентного  органа о наложении конкретного взыскания за конкретное налоговое правонарушение.

     Для применения  налоговых санкций необходимы  три основания: нормативное, фактическое  и процессуальное. Основания должны возникнуть в определенной последовательности. Прежде всего необходима норма, устанавливающая обязанности и санкции за их неисполнение. Затем должно возникнуть фактическое основание — налоговое правонарушение. При наличии нормы и налогового правонарушения уполномоченный субъект в установленном законом порядке вправе определить взыскание за налоговое правонарушение.

      Говоря  о наличии нормы, следует иметь  в виду, что финансовые санкции  за налоговые правонарушения применяются по законодательству, действовавшему во время совершения нарушения, а не на момент проведения проверки.

     Характеризуя  состав правонарушения в целом,  хотелось бы отметить, что налоговые  правонарушения имеют, как правило,  материальный состав, т. е. ответственность за их совершение может наступить только в случае наличия последствия в виде непоступления налогов в бюджет. В частности, если по отчету предприятия показан убыток 200 тыс. тенге., а по результатам проверки выявлено необоснованное отнесение на себестоимость 200 тыс. тенге., то финансовые санкции в данном случае не применяются, так как финансовый результат здесь равен нулю.

В то же время такое  налоговое правонарушение, как непредставление  или несвоевременное представление в налоговый орган документов, необходимых для исчисления, а также для уплаты налогов, имеет формальный состав, т. е. ответственность за это нарушение наступает независимо от того, возникла ли по этому налогу недоплата или переплата.

       Условия  и порядок применения налоговых санкций необходимо рассматривать в разрезе стадий производства по делу о налоговом правонарушении, поскольку деятельность налоговых органов и субъектов ответственности развивается во времени как последовательный ряд взаимосвязанных процессуальных действий по реализации прав и обязанностей.

      Нужно  отличать нарушение плательщиком, к примеру, сроков представления  в налоговые органы установленных  документов или невыполнение  им обязательных указаний налогового  органа, а также установленных  правил ведения учета от задержки перечисления исчисленных сумм налогов в бюджет (или во внебюджетный фонд). В последнем случае государственные деньги незаконно остаются в обороте предприятия после установленных дат уплаты налога. Эти деньги могут приносить и, конечно, приносят предприятию дополнительный доход. Таким образом, у плательщика налогов возникает реальная заинтересованность в задержке уплаты налога.¹

   Поэтом логично,  что государство устанавливает  повышенный процент платы за  задержку платежей в бюджет. Эта  плата (пени) в 1992 г. взималась в размере 0,2% неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки платежа начиная с установленного срока уплаты задержанной суммы и по день уплаты включительно. В годовом исчислении размер пени составлял около 72 %, что являлось довольно существенной карой. В то же время это ниже ставок по кредитам не только коммерческих банков, но и Нацбанка РК.

     Необходимо  заметить, что взыскание пени  не освобождает от других видов  ответственности, потому что основания этих видов ответственности разные. Важно подчеркнуть еще один момент: задержка уплаты может быть и по вине банка или кредитного учреждения. Законом запрещено этим учреждениям задерживать исполнение платежных поручений предприятий и использовать суммы налогов в качестве кредитных ресурсов.

 

 

 

 

2. Механизм  применения и порядок

начисления  налоговых санкций

2.1. Административные  штрафы за налоговые правонарушения

 

      Административно-правовая  ответственность установлена нормами,  сформулированными в виде статей Кодекса об административных правонарушениях (КоАП). Мерой административно-правовой ответственности выступает административный штраф.

     Примером  административного налогового правонарушения, совершенного умышленно, является  сокрытие полученного дохода, совершенное с целью избежания уплаты налога. Лицо, скрывающее полученный доход, сознает, что оно совершает противоправное действие, поскольку ему известна обязанность налогоплательщика фиксировать свой доходы. При этом лицо осознает, что государство не получит причитающие ему деньги, т.е. предвидит вредные последствия своего поведения. Более того, он желает, чтобы государство не получило этих денег, поскольку в этом открывается возможность оставить их себе, т.е. действует вполне осознано.

       Административное  налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, предвидело возможность наступления вредных последствии своего действия или бездействия, но Легкомысленно рассчитывало на их предотвращение либо не предвидело возможности наступления таких последствии, хотя должно было и могло их предвидеть.

       Примером  административного налогового правонарушения  совершенного по неосторожности, может служить ведение учета  объекта налогообложения с нарушением установленного порядка без цели уклонения от уплаты налога (запущенный налоговый учет). Лицо осознает противоправный характер своего поведения, поскольку знает, что существуют правила налогового учета, которые оно обязано выполнять. Оно предвидит также, что из-за своего бездействия (халатного отношения к исполнению своих обязанностей) налоговый учет может приобрести недостоверный характер, т.е. возникнут определенные вредные последствия. Однако рассчитывает позднее навести во всем должный порядок и привести налоговый учет в надлежащее состояние.

        Отметим, что большинство административных  налоговых правонарушений совершаются умышленно (причем в форме прямого умысла).

       В  связи с принятием нового Кодекса  об административных нарушениях  Республики Казахстан 31 января 2001 г. (вступил в силу с 25.02.2001 г.) хотелось бы отметить нововведения, касающиеся налоговых правонарушений, так как сравнительный анализ нового кодекса показал, что внесены существенные изменения.

      В КоАП  Каз.ССР от 22 марта 1984 г. (с изменениями и дополнениями), действующих до введения нового кодекса, предусматривал лишь три статьи в составе Главы 13 "Административные правонарушения в области торговли и финансов":

     1)  Нарушение  налогового законодательства;

     2) Неисполнение  обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством, должностными лицами банков и других организаций, осуществляющих отдельные виды банковских операций, фондовых бирж;

     3)  Нарушение  порядка применения контрольно-кассовых  аппаратов с фискальной памятью.

     В КоАП  от 31 января 2001 г. административные  правонарушения в области налогообложения выделены в отдельную главу. Более подробно описаны административные санкции за нарушения налогового

законодательства. В таблице 2.1. систематизированы административные

взыскания по видам нарушений.

Таблица 2.1¹¹

Последствия нарушений  налогового законодательства

Вид нарушения	Административное  взыскание
Сокрытие  объектов налогообложения: - на физических лиц - на должностных лиц - на индивидуальных предпринимателей и на юридических лиц	штраф: - от 5 до 10 МРП, -от 20 до 50 МРП, - 50% от стоимости  сокрытых объектов налогообложения
Сокрытие  объектов налогообложения, совершенное  в течение года после наложения  административного взыскания за указанное нарушение - на физических лиц - на должностных лиц - на индивидуальных предпринимателей и на юридических лиц	Штраф: - от 10 до 20 МРП; - от 50 до 70 МРП; - 100% от  стоимости сокрытых объектов налогообложения
Отсутствие  учета доходов, расходов и объектов налогообложения или ведение его с нарушением установленного законодательством РК порядка, за исключением неотражения в учетной документации операций по учету и реализации товаров (работ, услуг) - на должностных лиц - на индивидуальных предпринимателей и на юридических лиц	штраф: -от 20 до 50 МРП,-10% от стоимости         неучтенных товаров(работ, услуг)
Отсутствие  учета доходов, расходов и объектов налогообложения или ведение  его с нарушением установленного законодательством РК порядка, совершенное  в течение года после наложения административного взыскания за указанное нарушение - на должностных лиц -на индивидуальных предпринимателей и на юридических лиц______	Штраф: - от 50 до 70 МРП. - 20% от стоимости  неучтенных товаров (работ, услуг)
Неотражение в учетной документации операций по учету и реализации товаров (работ, услуг) - на индивидуальных предпринимателей и на юридических лиц	штраф: - 10% от стоимости "неучтенных товаров (работ, услуг)
Занижение сумм налогов и других обязательных платежей в декларации (в том числе завышение суммы НДС, отнесенного в зачет) - на физических лиц - на индивидуальных предпринимателей и должностных лиц - на юридических лиц	штраф : - от 5 до 10 МРП; - от 40 до 50 МРП. - 50% от неуплаченной суммы налогов и других обязательных платежей в бюджет
Завышение суммы убытка в декларации для  целей обложения корпоративного подоходного налога или индивидуального подоходного налога - на индивидуальных предпринимателей и на юридических лиц	штраф: 50% от суммы корпоративного подоходного налога или индивидуального подоходного налога, исчисленного от суммы убытка, завышенной в декларации
Занижение сумм текущих платежей в бюджет - на индивидуальных предпринимателей и  на юридических лиц	штраф: - 50% от заниженной суммы текущих платежей
Превышение суммы фактически начисленного корпоративного подоходного налога или индивидуального подоходного налога за налоговый период над суммой начисленных авансовых платежей в течение налогового периода в размере более 10%	Штраф:   -   2%   от   суммы налогооблагаемого дохода
Превышение  суммы фактически начисленного корпоративного подоходного налога или индивидуального подоходного налога за налоговый период над суммой начисленных авансовых платежей в течение налогового периода в размере более 25%	штраф: - 5% от суммы налогооблагаемого дохода
Выписка налогоплательщиком фиктивного счета-фактуры (фиктивным признается счет-фактура, выписанный плательщиком, не состоящим на учете по НДС, и включающий в себя сумму НДС) - на индивидуальных предпринимателей и на должностных лиц - на юридических лиц	штраф: - от 40 до 50 МРП; - 200% от суммы НДС,  включенной в счет-фактуру

 

 

 

2.2. Финансовые санкции

 

      Большое  значение имеет установление  порядка, оснований и условий  применения налоговых санкций за сокрытие или занижение дохода.

     1.  При  применении этой санкции нужно  исходить из того, что объектом  обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными данной статьей закона.

       Кроме того, необходимо иметь в виду, что при установлении факта занижения прибыли   сумма налога за отчетный период не пересчитывается. Сумма сокрытой (заниженной) прибыли относится на увеличение финансовых результатов предприятия в том отчетном периоде, в котором проводилась проверка.

        За сокрытие (занижение) дохода  в декларации физические лица  также несут ответственность.

     2.  Сокрытие  доходов как налоговое правонарушение  представляет собой прежде всего  неотражение  в учетной документации предприятия выручки от реализации  продукции (товаров, работ, услуг) или основных фондов, доходов от внереализационных операций.

     Можно назвать  следующие характерные черты  сокрытия.

     1) Прежде  всего это полное отсутствие  в бухгалтерском учете предприятия данных о полученных суммах дохода. Предприятие, персонально получая определенный экономический эффект от своей деятельности, тем не менее не показывает его ни в своих первичных документах, ни в бухгалтерских регистрах. Иными  словами налогоплательщиком не выполняется основная его налоговая обязанность — вести бухгалтерский  учет.

     2) Сокрытие  невозможно обнаружить на отдельно  взятом предприятии, а само  налоговое правонарушение вскрывается  путем сопоставления данных некоторого множества плательщиков, в основном через осуществление встречных проверок.

3)  Сокрытие дохода, являясь самостоятельным налоговым  нарушением, приводит к целому шлейфу сопутствующих ему нарушений налогового законодательства.

     Поэтому при квалификации состава налогового правонарушения «сокрытие  дохода» следует учитывать вышеуказанные признаки.

        На практике это нарушение  может выглядеть как:

—  неоприходование  денег, поступивших в кассу предприятия (работа «за наличку»);

— неоприходование товара, полученного по бартеру, в качестве выручки;

—  невключение в  балансовую прибыль доходов от внереализационных  операций (например, процентов по депозитному вкладу, начисленных банком предприятию, но не перечисленных на его расчетный счет);