Налоги и государство

      2. НАЛОГОВАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ КАК РАЗНОВИДНОСТЬ ЮРИДИЧЕСКОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ  
 

     2.1. Понятие и юридическая  природа налоговой  ответственности  

     Правовое  регулирование ответственности  за нарушение порядка реализации налоговых отношений относятся  к объектам законодательства о налогах  и сборах, и составляет институт налогового права. Понятия налоговой  ответственности – одна из основных категорий налогового права: ее конструкция  во многом определяет место и роль правового регулирования налоговых  отношений в системе права. Правовая природа ответственности за нарушения  законодательства о налогах и  сборах неразрывно связана с финансово-правовой ответственностью и местом последней  в системе юридической ответственности. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах характеризуется  всеми признаками, свойственными  финансово-правовой ответственности.

     Поскольку нормы налогового права, как и  другие нормы права, являются разновидностью социальных норм, то и налоговая  ответственность имеет две формы  реализации: позитивную (добровольную, активную) и негативную (государственно-принудительную, ретроспективную).

     Для позитивной ответственности достаточно формального (нормального) основания, поскольку она возникает в  силу добровольного выполнения субъектом  налогового права своих обязанностей.

     Одним из важнейших условий налоговой  деятельности государства является добровольное соблюдение налогоплательщиками, налоговыми агентами и иными фискально-обязанными лицами, представленными им прав и реализация возможных обязанностей.

     В налоговом праве позитивная ответственность  основывается на принципах добровольности предпринимательской деятельности и социальной справедливости, к сожалению, большинство налогоплательщиков имеют низкую правовую культуру и соблюдение законодательства о налогах и сборах не является для них типичным правилам поведения. Нарушение норм налогового права обуславливают существование негативной налоговой ответственности, которую можно рассматривать: во-первых, в качестве реакции государства на нарушение законодательства о налогах и сборах, выражающейся в обязанности виновного лица, карательные меры государственно-принудительного воздействия за совершение деяния в форме имущественных лишений, во-вторых, налоговая ответственность может определиться как исполнение юридической обязанности на основе государственного принуждения.

     Таким образом, негативная налоговая ответственность  существует в двух формах: карательной (штрафной) и правовосстановительной (компенсационной).

     Юридическим фактом, поражающим охранительные налоговые  правоотношения, являются нарушение  законодательства о налогах и  сборах. Под основанием налоговой  ответственности понимается обстоятельства, наличие которых делает ответственность  возможной, а их отсутствие исключает  ее. Негативная налоговая ответственность  имеет три основания:  нормативное, т.е. система норм, ее регулирующих; фактическое, т.е. деяние  конкретного  субъекта, нарушающие правовые предписания, охраняемые мерами ответственности (налоговые  правонарушения); процессуальные, т.е. акт компетентного органа о положении  конкретного взыскания за конкретное налоговое правонарушение [3, c. 359].

     Наступление негативной налоговой ответственности  возможно только при наличии всех перечисленных оснований и в  строго определенной последовательности: норма права – налоговое правонарушение – применение санкции.

     Следовательно, к охранительным относятся все  правоотношения, возникающие в связи, с нарушение их участниками законодательства о налогах и сборах, а также с привлечением виновного к ответственности.

     Налоговая ответственность выполняет определенные цели, которые прямо в налоговом  законодательстве не указаны, но выводят  из целей и задач самого НК РФ. Предостерегая  организации и  физические лица от совершения противоправных деяний в налоговой сфере, налоговая  ответственность преследует следующие  две цели:

     - охранную, посредством которой общество  от нежелательной ситуаций, связанных  с нарушением имущественных интересов  государства; 

     - стимулирующую, посредством которой  поощряется правомерное поведение  субъектов налогового права.

     Цели  налоговой ответственности реализуются в функциях:

     Юридическая функция проявляется в двух аспектах: восстановительном (компенсационном) и штрафном (карательном).

     Социальная  функция налоговой ответственности  выражается в профилактике налоговых  правонарушений посредством побуждения субъектов налогового права соблюдать  нормы налогового права.

     Таким образом, налоговая ответственность  представляет собой обязанность  лица, виновного в совершении налогового правонарушения, претерпевать меры государственно-властного  принуждения, предусмотренные санкциями  НК РФ, состоящие в возложении дополнительных юридических обязанностей имущественного характера и применяемые компетентными  органами в установленном процессуальном порядке.

     На  основе данного определения выделяются следующие признаки налоговой ответственности:

     - материальные, характеризующие налоговую  ответственность в качестве охранительного  налогового правоотношения. Материальные  признаки налоговой ответственности  включают два аспекта: установление  составов налоговых правонарушений и санкций за их совершение НК РФ; определение вида и меры государственно-властного принуждения через охранительные налоговые правоотношения. Санкции за нарушения законодательства о налогах и сборах дифференцированы, носят имущественный характер, выражаются в денежной форме и высказываются только в судебном порядке;

     - процессуальные, характеризующие механизм  реализации материального охранительного  налогового правоотношения посредством  производства по делу о налоговом  правонарушении, осуществляемого компетентным  органами согласно нормам НК  РФ;

     -      функциональные, отражающие целенаправленность  существования и применения налоговой  ответственности. 

     Принципы  налоговой ответственности – это основополагающие начала, исходные идеи, отражающие ее обстоятельную сущность, природу и назначение, в соответствии с которыми осуществляется деятельность законодателя и правоприменителя по реализации охранительных налоговых правоотношений [4, c. 476].

     Принципы  налогообложения можно разделить  на общие, регулирующие налоговую систему  в целом, и специальные, характеризующие  отдельные институты налогового права. В числе последних можно  выделить процессуальные принципы, принципы налоговой ответственности, ведения  налогового учета и др. При этом общие принципы налогообложения  относятся к основным гарантиям, обеспечивающим реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в РФ.

     Нормы – принципы налоговой ответственности закреплены в ст. 108 НК РФ и названы общими условиями привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. К их числу относятся:

     - Законность, означающая недопустимость привлечения к ответственности за налоговое правонарушение иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

     Основным  положение, согласно которому деяние признается налоговым правонарушением только в случае объявления его таковым  налоговым законодателем до момента  совершения.

     Во-первых, согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением  считается только такое деяние, признаки которого предусмотрены НК РФ.

     Во-вторых, НК РФ является единственным источником, устанавливающим налоговую ответственность.

     В-третьих, противоправность и наказуемость деяния определяется налоговым законом, действовавшим во время совершения этого деяния.

     В состав принципа законности привлечения  к налоговой ответственности  также входит и п. 3 ст. 108 НК РФ, устанавливающий, что предусмотренная НК ответственность  за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством  Российской Федерации.

     -   Однократность. Принцип однократности привлечения к налоговой ответственности означает, что никто не может быть привлечен повторно к ответственности за одно и то же налоговое правонарушение. Мера ответственности, установленная законодателем, является исчерпывающей и в достаточной степени отражает функции налоговой ответственности. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах не существует изолированно  только в рамках налогового права – в зависимости от тяжести совершенного деяния или субъективного состава возможно применения норм иных отраслей права в целях охраны имущественных интересов государства учитывая названные обстоятельства, п. 3 и 4 ст. 108 НК РФ определяют соотношение налоговой ответственности с ответственностью, предусмотренной уголовным и административным законодательством.

     -  Разграничение налоговой санкции и налоговой обязанности. Согласно п.5 ст.108 НК РФ уплата налоговой санкции не освобождает от исполнения налоговой обязанности, поскольку они представляют собой два самостоятельных элемента правового статуса налогоплательщика и налогового агента. Следовательно, уплата налоговой санкции не поглощает собой уплату налога и пени.

     - Презумпции невиновности является налогово-правовой  конкретизацией ч.1 ст.49 Конституции РФ и означает, что лицо считается невиновным в совершении налогового деликта, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Для российского налогового права презумпция невиновности является новым принципом.

     Факт  содеянного конкретным лицом может  быть констатирован только судом. Вынесение  налоговым органом решение о  привлечении к налоговой ответственности  не является неопределенным доказательством, однако не ограничивает привлекаемое лицо в праве добровольно уплатить сумму штрафа. Вне налогового процесса презумпция невиновности существовать не может.

     Установленный в результате процессуальной деятельности факт признания субъекта виновным служит одним из обязательных условий для  государственного принуждения правонарушения. Правонарушитель становиться виновным именно с момента содеянного, а  не в момент оглашения судебного  решения.

     Гарантией применения мер государственного принуждения  в строгом соответствии с законом  выступает положение п. 6 ст. 106 НК РФ, согласно которому лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих  о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. При этом налоговые органы законодательно ограничены в перечне и способах собирания доказательств, которые могут отвергнуть презумпцию невиновности.

     Составным элементом принципа презумпция невиновности является закрепленная ст. 3 НК РФ презумпция правом налогоплательщика. Она означает, что неустановленные сомнения в  виновности лица, привлекаемого к  ответственности, толкуются в пользу этого лица.

     Согласно  п. 4 ст. 5 НК РФ принцип презумпции невиновности имеет обратную силу, поскольку учитывает  положение налогоплательщиков. К  процедуре доначисления налога (налоговой  недоимки) данный принцип не применяется.

     Следует учесть, что особенностью принципов  юридической ответственности является то, что они могут быть, и не названы прямо в правовых нормах о том или ином виде ответственности. Так в статьях Налогового Кодекса  РФ сами слова «принцип справедливости» отсутствуют. Однако на наш взгляд этот принцип является неотъемлемой частью права, он реально существует, проистекая из конституционных норм, теории права, обобщения правоприменительной практики.

     "В  абсолютной связи с преступлением  находится справедливость возмездия.  Здесь мы имеем дело с абсолютной  необходимостью, которая их связывает,  ибо одно есть противоположное  другого".