Налог на добавленную стоимость

С 1 июля 2010 г. вступило в силу Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе", а также принятые в соответствии с ним Протоколы.

Согласно ст. 2 Протокола о работах (услугах) в ТС взимание налога на добавленную стоимость при выполнении работ (оказании услуг) производится в государстве - члене Таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в ст. 4 Протокола). При этом налоговая база по налогу на добавленную стоимость, ставка налога, порядок его взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) в отношении указанных работ (услуг) определяются в соответствии с законодательством государства - члена Таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ (услуг), если иное не установлено Протоколом.

На основании  положений ст. 3 Протокола местом реализации услуг по перевозке или транспортировке товаров, оказываемых налогоплательщиком государства - члена Таможенного союза, признается территория этого государства.

Таким образом, местом реализации услуг по перевозке  или транспортировке товаров  в рамках Таможенного союза и  за его пределы, оказываемых российскими  организациями, признается территория Российской Федерации и такие услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость на основании норм законодательства о налогах и сборах Российской Федерации.

Подпунктами 2 и 3 п. 1 ст. 164 НК РФ ранее было предусмотрено, что при реализации работ (услуг) по перевозке (транспортировке) товаров, вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации, выполняемых российскими организациями, налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0%.

При этом на основании п. 4 ст. 165 НК РФ указанная ставка налога применяется только при наличии документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. До 1 января 2011 г. в состав таких документов входили транспортные (товаросопроводительные) или иные документы с отметками таможенных органов, подтверждающие вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации).

Согласно п. 1 ст. 2 Таможенного кодекса Таможенного союза территория Российской Федерации, территория Республики Беларусь и территория Республики Казахстан составляют единую таможенную территорию Таможенного союза. Соответственно, при перемещении товаров внутри Таможенного союза на товаросопроводительных документах отметок таможни нет и быть не может.

В связи с  тем что в 2010 г. в НК РФ не был предусмотрен перечень документов по работам (услугам) по перевозке товаров в рамках единой таможенной территории, то на основании п. 3 ст. 164 НК РФ контролирующие органы разъясняли, что по услугам перевозки экспортных и импортных товаров внутри Таможенного союза должна применяться ставка налога на добавленную стоимость в размере 18%.

Теперь для  организаций, занимающихся международной  перевозкой товаров, в том числе  из государств - членов (или в государства - члены) Таможенного союза, в п. 3.1 ст. 165 НК РФ предусмотрен перечень документов для подтверждения ставки НДС 0% (в него входят транспортные документы без отметок таможни), а значит, такие организации должны выставлять счета-фактуры со ставкой налога на добавленную стоимость 0%. При этом при перемещении товаров в Таможенном союзе по территориям указанных республик с использованием автомобильного транспорта хозяйствующими субъектами Российской Федерации может использоваться форма N 1-Т "Товарно-транспортная накладная". Об этом говорится в Письме Минтранса России от 24.05.2010 N ОБ-16/5460, доведенном до сведения налогоплательщиков Письмом ФНС России от 08.06.2010 N ШС-37-3/3693@.

Начиная с 2011 г. изменен порядок исчисления НДС по услугам, связанным с предоставлением железнодорожного подвижного состава для международной перевозки товаров.

В 2011 г., согласно новой редакции пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, подлежат обложению по ставке НДС 0% услуги по международной перевозке товаров железнодорожным транспортом, при которой пункт отправления или пункт назначения находятся за пределами территории Российской Федерации. К данной группе услуг также приравнено предоставление железнодорожного подвижного состава для международной перевозки товаров. При этом неважно, для экспорта или импорта товаров оказана эта услуга.

В дополнение к  этому в пп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ появилась оговорка о том, что облагаются НДС по ставке 0% также услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава для перевозки экспортируемых товаров и вывозимых из России продуктов переработки. Данные услуги могут оказывать российские налогоплательщики - собственники и арендаторы подвижного состава. При этом нулевая ставка применяется, если и пункт отправления, и пункт назначения перевозки находятся на территории России.

Соответственно, если по территории Российской Федерации перевозится импортируемый товар и при этом пункт отправления и пункт назначения перевозки находятся на территории России, то услуги по предоставлению подвижного железнодорожного состава облагаются НДС по ставке 18%

Как и раньше, если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представит документы, то операции по реализации работ (услуг), связанные с международной перевозкой, подлежат налогообложению по ставке 18%.

Если впоследствии налогоплательщик представит документы, обосновывающие применение налоговой  ставки 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ.

В части применения нулевой ставки по международным перевозкам, сформулируем итоговые выводы, действующие с 2011 г.

Во-первых, услуги международной перевозки, связанные с ними услуги, оказываемые российской организацией (транспортно-экспедиционные, предоставление железнодорожного состава, иные, перечисленные в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ), если пункт отправления (или пункт назначения) - не территория РФ, облагаются по ставке 0%. Сюда также включаются перевозки импортного товара при условии пересечения границы РФ.

Во-вторых, термин "услуга международной перевозки" применяется к перевозкам не только автомобильным транспортом, но и морским, речным, смешанного плавания, воздушным и железнодорожным перевозкам.

В-третьих, услуга, оказываемая российской организацией по предоставлению железнодорожного подвижного состава и контейнеров, облагается НДС по ставке 0% в каждом из следующих случаев:

- если пункт  отправления (или пункт назначения) - не территория РФ, вне зависимости  от того, относятся они к экспорту  или импорту;

- услуга связана  с перевозкой экспортного товара  или продуктов переработки, при этом и пункт отправления, и пункт назначения - на территории РФ (внутренние российские перевозки, связанные с экспортом или вывозом продуктов переработки).

В-четвертых, внутренние российские перевозки импортного товара облагаются НДС по ставке 18%.

В-пятых, международные перевозки в страны Таможенного союза облагаются НДС по ставке 0%, и в п. 3.1 ст. 165 НК РФ установлен перечень документов для подтверждения нулевой ставки в зависимости от способа транспортировки. [6] 
2. Порядок исчисления НДС при экспорте и импорте товаров

2.1. Порядок исчисления  НДС при экспорте товаров

 

Организация-экспортер  приобрела 27.09.2011 партию оборудования для продажи на экспорт. Поставщик  предоставил товарную накладную  и счет-фактуру. Стоимость оборудования - 2 360 000 руб., в том числе НДС - 360 000 руб. Оборудование оплачено в день приобретения.

Оборудование  реализовано на экспорт за 100 000 долл. США. Иностранный покупатель произвел 50%-ную предоплату за оборудование 14.11.2011, которое было отгружено иностранному покупателю 17.11.2011, отметка на таможенной декларации "Выпуск разрешен" проставлена 18.11.2011. Право собственности на товар по условиям контракта переходит в день отгрузки товара экспортером. На валютный счет организации 22.11.2011 перечислены остальные 50% стоимости оборудования. Документы для подтверждения экспорта собраны 16.01.2012 и переданы в налоговую инспекцию вместе с декларацией по НДС.

Курсы валют  ЦБ РФ составляли на: 14.11.2011 - 30,5282 руб/долл. США, 17.11.2011 - 30,8417 руб/долл. США, 18.11.2011 - 30,7337 руб/долл. США, 22.11.2011 - 30,9693 руб/долл. США.

В учете экспортера произведены следующие бухгалтерские  записи:

27.09.2011

Д-т сч. 41 "Товары"

К-т сч. 60 "Расчеты  с поставщиками и подрядчиками"

2 000 000 руб.

приобретено оборудование для продажи на экспорт;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсч. "НДС по неподтвержденному экспорту",

К-т сч. 60 "Расчеты  с поставщиками и подрядчиками"

360 000 руб.

выделен "входной" НДС;

Д-т сч. 60 "Расчеты  с поставщиками и подрядчиками"

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

2 360 000 руб.

перечислены деньги поставщику;

14.11.2011

Д-т сч. 52 "Валютные счета"

К-т сч. 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками", субсч. "Авансы, полученные в долларах США",

1 526 410 руб. (50 000 долл. США x 30,5282 руб.) поступила 50%-ная предоплата от иностранного покупателя;

17.11.2011

Д-т сч. 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками", субсч. "Расчеты с покупателями и заказчиками в долларах США",

К-т сч. 90-1 "Выручка"

3 068 495 руб. (50 000 долл. США x 30,5282 руб. + 50 000 долл. США x 30,8417 руб.)

отражена реализация товаров на экспорт;

Д-т сч. 90-2 "Себестоимость  продаж"

К-т сч. 41 "Товары"

2 000 000 руб.

списана покупная стоимость проданных товаров;

Д-т сч. 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками", субсч. "Авансы, полученные в долларах США",

К-т сч. 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками", субсч. "Расчеты с покупателями и заказчиками в долларах США",

1 526 410 руб.

зачтен ранее  полученный аванс;

22.11.2011

Д-т сч. 52 "Валютные счета"

К-т сч. 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками", субсч. "Расчеты с покупателями и заказчиками в долларах США",

1 548 465 руб. (50 000 долл. США x 30,9693 руб.)

зачислена валюта, поступившая от иностранного покупателя за оборудование;

Д-т сч. 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками", субсч. "Расчеты с покупателями и заказчиками в долларах США",

К-т сч. 91-1 "Прочие доходы"

6380 руб. [50 000 долл. США x (30,8417 руб. - 30,9693 руб.)]

отражена курсовая разница;

31.03.2012

Д-т сч. 68 "Расчеты  по налогам и сборам", субсч. "Расчеты  с бюджетом по НДС",

К-т сч. 19 "Налог  на добавленную стоимость по приобретенным  ценностям", субсч. "НДС по неподтвержденному  экспорту",

360 000 руб.

принят к  вычету НДС по подтвержденному экспорту.

При получении  предоплаты от покупателей в рамках внешнеэкономических контрактов экспортеры не начисляют с нее НДС, в дальнейшем необходимо представить в налоговый орган документы, подтверждающие право применять "нулевую" ставку. Для подтверждения ставки 0% организация-экспортер: регистрирует счет-фактуру, предъявленный поставщиком оборудования, 27.09.2011 в журнале учета полученных счетов-фактур; на дату реализации оборудования на экспорт 17.11.2011 выписывает счет-фактуру по ставке 0% в одном экземпляре и производит запись в журнале учета выставленных счетов-фактур (суммы в счете-фактуре указаны в долларах США); определяет срок для сбора документов (поскольку оборудование помещено под таможенную процедуру экспорта 18.11.2011, крайний срок подачи подтверждающих документов в налоговый орган 20.05.2012).

 

2.2. Порядок исчисления  НДС при импорте товаров

 

Организация "Альфа" заключила контракт на покупку пива в бутылках (с содержанием объемной доли спирта свыше 8,6%) в количестве 10 000 л. Закупленное пиво доставлено на таможенную территорию Таможенного  союза 10 сентября 2012 г. Таможенная декларация на ввезенное пиво была представлена в российский таможенный орган 17 сентября и в этот же день принята. Таможенная стоимость ввезенного пива составила 5555 евро. Предположим, что курс евро по отношению к рублю, установленный Банком России на 17 сентября, составил (условно) 36,0244 руб/евро.

Решение

1. Пересчитываем  таможенную стоимость (ТС) в рубли:

5555 евро x 36,0244 руб/евро = 200 115,54 руб.

2. Определяем  величину таможенной пошлины.

Пиво солодовое  в бутылках в Едином таможенном тарифе Таможенного союза имеет код ТН ВЭД ТС - 2203 00 010 0. Ставка таможенной пошлины по нему на дату представления таможенной декларации составляла 0,6 евро за 1 л.

Таким образом, величина таможенной пошлины (ТП) в  рублях составит:

10 000 л x 0,6 евро x 36,0244 руб/евро = 216 146,4 руб.

3. Определяем  сумму акциза (А), которую следует  уплатить за ввезенное пиво.

На дату представления  таможенной декларации ставка акциза для пива с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта свыше 8,6% составляла 21 руб. за 1 л (п. 1 ст. 193 НК РФ).