Управленческий учет и аудит

Для распределения издержек обслуживающих подразделений между производственными подразделениями наиболее часто используются следующие методы:

• прямого распределения затрат (применяется, если обслуживающие подразделения не оказывают друг другу услуг);
• последовательного, или пошагового, распределения (используется, если обслуживающие подразделения оказывают друг другу услуги в одностороннем порядке);
• двустороннего, или взаимного, распределения (используется, если между обслуживающими подразделениями существуют двусторонние взаимные связи).

Метод прямого  распределения.

Расходы по каждому обслуживающему подразделению относятся на производственные участки напрямую. Затраты распределяются пропорционально выбранной базе распределения (например, процент потребления производственным подразделением услуг непроизводственного подразделения). Эта база сохраняется неизменной в течение длительного периода, что должно быть отражено в учетной политике организации.

Метод последовательного, или пошагового, распределения.

Общий принцип распределения затрат заключается в следующем:

1) определяются затраты по каждому непроизводственному подразделению;

2) выбирается база распределения  (для гаража - пробег автотранспорта, для лаборатории - количество выполненных анализов ит.п.);

3) распределяются затраты непроизводственных подразделений между производственными подразделениями:

а) затраты непроизводственного  подразделения, оказывающего услуги другим непроизводственным подразделениям в  одностороннем порядке, распределяются между ними пропорционально выбранной базе распределения, после чего они в дальнейшем процессе распределения не учитываются;

б) затраты оставшихся непроизводственных подразделений  после этого распределяются между  основными производственными подразделениями, при этом производственному подразделению, потребляющему большую часть услуг непроизводственного подразделения, пропорционально приписывается большая часть затрат этого подразделения.

Метод двустороннего, или взаимного, распределения.

Распределение затрат осуществляется поэтапно:

1) выбирается показатель, выступающий в роли базы распределения  (например, прямые издержки);

2) рассчитываются соотношения  между сегментами, участвующими  в распределении затрат;

3) рассчитываются затраты  непроизводственных подразделений,  скорректированные с учетом двустороннего потребления услуг;

4) скорректированные  затраты распределяются между  центрами ответственности.

Тема 4. Системы  учета затрат на предприятии.

1. Система учета  по полной себестоимости.

Система учета по полной себестоимости предполагает включение в нее всех затрат предприятия, связанных с производством и реализацией продукции. Эти затраты условно делятся на две большие группы - прямые и косвенные.

К прямым затратам в системе управленческого учета принято относить:

1)  прямые материальные затраты;

2)  прямые затраты  на оплату труда.

Косвенные расходы - это расходы, связанные с производством, которые нельзя (или экономически нецелесообразно) отнести непосредственно на конкретные виды изделий. Часто их называют накладными расходами.

Косвенные расходы, в  свою очередь, подразделяются на две группы - общепроизводственные и общехозяйственные.

Общепроизводственные  расходы - это общецеховые расходы на организацию, обслуживание и управление производством. В бухгалтерском учете информация о них накапливается на счете 25 «Общепроизводственные расходы»;

Общехозяйственные расходы осуществляются в целях управления производством. Они напрямую не связаны с производственной деятельностью организации и учитываются на балансовом счете 26 «Общехозяйственные расходы». Особенность общехозяйственных расходов заключается в их наличии независимо от того, производится ли в данный момент деятельность или нет.

Преимущества  и недостатки системы учета полных затрат.

Основные достоинства  данной системы:

• соответствие действующим в Российской Федерации нормативным актам по финансовому учету и налогообложению;
• корректировка оценки стоимости запасов незавершенной и готовой продукции.

Основные недостатки:

• включение в себестоимость продукции затрат, не связанных непосредственно с ее производством (в результате этого происходит уменьшение показателей рентабельности отдельных видов продукции);
• утрата объектами калькуляции индивидуальности из-за использования общих баз распределения при распределении косвенных расходов; невозможность проведения анализа, контроля и планирования затрат, так как не учитывается характер затрат в зависимости от объема производства.

2. Система учета  по сокращенной себестоимости  «Директ-костинг».

Система «директ-костинг» - это система калькулирования сокращенной себестоимости продукции, при которой на ее себестоимость относятся только переменные затраты на производство, а постоянные полностью переносятся на продажу.

Данная система используется в учете затрат для принятия оперативных решений по формированию переменных и постоянных расходов, а также для проведения экономического анализа себестоимости продукции и рентабельности производства.

На основе данных о  переменных и постоянных затратах на производство, а также о выручке от продаж продукции может составляться отчет о доходах и расходах в целом по предприятию, его структурным подразделениям (цехам, производствам и т.п.) и отдельным видам продукции.

Практика подразделения  расходов на переменные и постоянные довольно широко распространена на предприятиях в экономически развитых странах. Такая группировка позволяет рассчитывать зависимость первых от объема производства, разрабатывать нормы на единицу продукции, а значит, организовывать эффективные учет и контроль за соответствием фактических затрат на производство нормативным.

Следует отметить, что  разделение затрат на постоянные и  переменные несколько условно, поскольку  многие виды затрат носят полупеременный (полупостоянный) характер. Однако недостатки условности разделения затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами системы «директ-костинг».

Для повышения объективности  разделения смешанных затрат на постоянные и переменные управленческий учет предлагает ряд эффективных практических методов. Рассмотрим наиболее простой из них - метод высшей и низшей точек. Он предполагает следующий алгоритм расчетов.

1. Среди данных об объеме производства и затратах за период выбираются периоды, обладающие максимальными и минимальными значениями объемов производства (деловой активности) и затрат - высшая и низшая точки.

2. Находятся разности в уровнях объема производства и затрат.

3. Определяется ставка переменных расходов на одно изделие путем отнесения разницы в уровнях затрат за период (разность между максимальным и минимальным значениями затрат) к разнице в уровнях объема производства за тот же период.

4. Определяется общая величина переменных расходов на максимальный (минимальный) объем производства путем умножения ставки переменных расходов на соответствующий объем производства.

5. Рассчитывается общая величина постоянных расходов как разность между всеми затратами и величиной переменных затрат.

6. Составляется уравнение совокупных затрат, отражающее зависимость изменений общих затрат от изменения объема производства.

3. Преимущества  и недостатки использования системы  «Директ-костинг».

Преимущества  использования системы «директ-костинг»:

• оперативно изучать взаимосвязь между объемом производства, затратами и ценой на единицу продукции;
• прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов затрат при изменении деловой активности предприятия;
• определять нижнюю границу цены продукции;
• существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль затрат;
• исключить трудоемкую работу по распределению косвенных затрат;
• определять критический объем производства и реализации (при котором прибыль равна нулю), а также запас финансовой прочности предприятия (разность между фактической и критической выручкой от реализации продукции);
• контролировать постоянные затраты.

Недостатки  данной системы:

• себестоимость запасов незавершенной и готовой продукции оказывается заниженной;
• отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый согласно Действующему налоговому законодательству;
• сложность разделения затрат на переменные и постоянные.

4. Сравнение  влияния калькуляции с полным  распределением затрат и калькуляцией  себестоимости по переменным  издержкам на величину финансовых  результатов деятельности предприятия.

Рассмотрим сравнение  влияния калькуляции с полным распределением затрат и калькуляцией себестоимости по переменным издержкам на величину финансовых результатов деятельности предприятия.

 

	Влияние на величину прибыли
Производство равно продажам	Если вся произведенная продукция реализуется в каждом периоде, то операционная прибыль будет одинаковая при использовании обеих калькуляций.
Производство больше чем  продажи	Превышение количества произведенной продукции над  количеством реализованной продукции ведет к увеличению запасов. При использовании системы учета полных затрат, часть постоянных ПНР включается в себестоимость единиц продукции, находящихся в запасах. При использовании директ-костинг все постоянные ПНР относят в расходы периода. Поэтому прибыль, полученная по системе учета полных затрат будет выше прибыли, подсчитанной по директ -костинг.
Продажи больше чем производство	Превышение количества реализованной продукции над  количеством произведенной продукции  ведет к уменьшению запасов. При  использовании системы учета полных затрат, часть постоянных ПНР включенных в себестоимость единиц в запасе переходят в расходы как себестоимость реализованной продукции. При использовании директ-костинг все постоянные ПНР были отнесены в расходы в том периоде, когда они имели место. Поэтому прибыль, полученная по системе учета полных затрат будет ниже прибыли, подсчитанной по директ-костинг.

 

5. Система нормативного  учета затрат и калькулирования  себестоимости продукции.

Нормативный метод является важным средством управления затратами на производство. Необходимой предпосылкой применения нормативного метода является наличие соответствующей нормативной базы, под которой понимается комплекс нормативов, норм, которые используются для планирования, организации и контроля производственного процесса.

Нормативный метод обеспечивает решение целого ряда задач:

• создание системы действующих прогрессивных норм и нормативов и на их основе определение рационального уровня себестоимости на производство продукции;
• получение информации о затратах по нормам на отдельные виды продукции в разрезе калькуляционных статей расходов;
• регистрация и учет в оперативном порядке изменений норм и нормативов, отклонений от норм по местам и причинам возникновения (рабочим местам, бригадам, участкам, цехам, ответственным службам);
• контроль и обобщение данных о фактических потерях и непроизводительных расходах;
• исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно рассчитанных нормативных затрат (калькуляции);
• создание отчетной базы для нормирования и планирования затрат;
• постоянное повышение достоверности, точности и оперативности учета затрат;
• оценка результатов работы производственных подразделений и предприятия в целом.

Нормативный метод учета  затрат основан на сравнении фактических результатов с некоторыми нормативами, вычислении отклонений фактических данных от нормативных, анализе этих отклонений и принятии соответствующих управленческих решений.

Нормативный метод учета  затрат может применятся в основном на производственных предприятиях в отраслях, наименее зависимых от природных условий, например в перерабатывающих отраслях; эффективно функционирует в относительно стабильных условиях, когда можно установить нормативы и использовать их на протяжении достаточно продолжительного периода (квартал, год и т.д.) или имеется нормативная база, содержащая нормативные, сметные показатели, рассчитываемые на основе первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации. Если условия функционирования предприятия постоянно меняются, то использование метода затруднительно;

Принято считать, что  нормативный метод учета затрат наиболее эффективен при массовом поточном производстве. Если при этом используется процессный метод учета, то это позволяет оценить, эффективность основных производственных процессов, действующих на предприятии.

Нормативный метод учета  может быть полным и неполным (нор-мативная калькуляция составляется только по прямым затратам). Это менее точный вариант учета, что снижает эффективность нормативного метода, однако он менее трудоемкий.

Использование данного  метода позволяет определять реальные предпосылки для выявления дополнительных возможностей снижения себестоимости продукции, мобилизовать эффективность работы предприятия по выпуску конкурентоспособной продукции. Указанный метод является эффективным инструментом планирования, оперативного контроля и принятия управленческих решений и анализа.