Учет собственного капитала

    Уставный  капитал акционерного общества в  настоящее время формируется  путем создания новых акционерных  обществ за счет средств учредителей  либо путем преобразования государственных  и муниципальных организаций в акционерные. При создании новых акционерных обществ уставный капитал формируется путем выпуска и продажи акций. Уставный капитал акционерного общества, создаваемого путем приватизации государственного предприятия, определяется исходя из оценочной стоимости его имущества, исчисленной по каждому разделу актива баланса, без стоимости объектов, для которых установлен особый режим приватизации или принято решение о сохранении их в государственной собственности.

    Преобразование  государственного (муниципального) предприятия в акционерное оформляется составлением передаточного бухгалтерского баланса на дату регистрации устава и учредительного договора акционерного общества.

    Под добавочным капиталом организации обычно понимают часть ее собственного капитала, которая выделена в качестве объекта бухгалтерского учета и показывает общую собственность всех участников предприятия, а также является самостоятельным показателем отчетности.

    В добавочном капитале аккумулируется прирост  капитала за счет доходов, отличных от прибыли (см. рисунок 3).

Рисунок 3 – Прирост добавочного капитала 

    В хозяйственной деятельности организации  добавочный капитал используют в качестве еще одного внутреннего финансового источника. Однако законодательными или иными нормативными актами, как правило, запрещается расходовать его на цели потребления.

    Резервный капитал - это источник финансирования, представленный самостоятельной статьей в пассиве баланса, отражающей сформированные за счет чистой прибыли резервы фирмы. За этим источником фактически стоят владельцы обыкновенных акций. Формирование резервного капитала представляет собой реструктурирование пассива баланса.

    В балансе резервный капитал представлен  двумя основными статьями: резервами, образованными в соответствии с законодательством, и резервами, образованными в соответствии с учредительными документами. Первые создаются в обязательном порядке, вторые - на усмотрение руководства фирмы.

    Законодательством Российской Федерации предусмотрено  обязательное создание резервных фондов в ОАО и в организациях с участием иностранных инвестиций (для ООО формирование резервного капитала является добровольным). Согласно ст. 35 Федерального закона об акционерных обществах [26] величина резервного фонда (капитала) определяется в уставе общества и не должна быть меньше 5% уставного капитала. Формирование резервного капитала осуществляется путем обязательных ежегодных отчислений от чистой прибыли до достижения им установленного размера. Величина этих отчислений также определяется в уставе, но не может быть меньше 5% чистой прибыли (т.е. прибыли, оставшейся в распоряжении собственников общества после расчетов с бюджетом по налогам). Средства резервного капитала предназначены для покрытия убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа собственных акций в случае отсутствия иных средств.

    Нераспределенная прибыль – основной источник накопления имущества предприятия или организации. Это часть валовой прибыли, оставшаяся после уплаты налога на прибыль в бюджет и отвлечения средств за счет прибыли на другие цели. Фонды специального назначения характеризуют чистую прибыль, направленную на производственное развитие и расширение предприятия, а также на мероприятия социального характера.

    Нераспределенная  прибыль может из года в год  увеличиваться, представляя рост собственного капитала на основе внутреннего накопления, т.е. не привнесенного извне, как в случаях с уставным или добавочным капиталом. Следовательно, нераспределенная прибыль, как и резервный капитал, - результат обдуманного решения собственников, их добровольного отказа от распределения части принадлежащей им чистой прибыли. В растущих, развивающихся акционерных обществах нераспределенная прибыль с годами занимает ведущее место среди составляющих собственного капитала. Необходимо отметить, что в отличие от других резервов, накопленных организацией, нераспределенная прибыль не зарезервирована на какие-либо определенные цели и направления ее использования никак не ограничены.

    Основные задачи организации учета собственного капитала представлены на рисунке 4.

Рисунок 4 – Задачи учета собственного капитала 

    1.2 Нормативно-правовое  регулирование учета  собственного капитала 

    Существует  ряд нормативно-законодательных  актов, регламентирующих учет собственного капитала. Помимо основных документов имеется большое количество различных  дополнений и изменений в виде отдельных Законов, Постановлений, Приказов, Указов и т.д. Следовательно, перечислить их все не представляется возможным. Поэтому в данной главе целесообразно рассмотреть лишь основные нормативно-законодательные акты.

    В своей деятельности предприятия  ориентируются на основной закон государства - Конституцию РФ от 12.12.93 г. (в редакции изменений от 30.12.2008 г.) [3], наделенную высшей юридической силой и определяющий основы конституционного строя.

    В Конституции Российской Федерации, принятой всенародным голосованием 12 декабря 1993 года, в статье 35 говорится о том, что каждый гражданин вправе иметь имущество в собственности, владеть, пользоваться и распоряжаться им как единолично, так и совместно с другими лицами [3]. Исходя из этого, каждый гражданин может создавать различные предприятия с разной организационно-правовой формой собственности.

    В Российской Федерации создана четырехуровневая система нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета.

    Документами первого (законодательного) уровня являются Федеральный закон “О бухгалтерском учете” [25], Гражданский [2] и Налоговый кодексы Российской Федерации [6], Федеральный закон “Об акционерных обществах” [26], Федеральный закон “Об обществах с ограниченной ответственностью” [27].

    Предприятия осуществляют свою деятельность в соответствии с Гражданским кодексом ч. II от 26.01.96 г. №14-ФЗ, принятом Государственной Думой 22.12.95 г. (в редакции изменений от 24.02.2010 г.). Он  регламентирует, договорные обязательства, права и обязанности сторон [2].

    Налоговая система - одна из несущих конструкций финансово-кредитного механизма. При этом в качестве основного законодательного акта в этой сфере является налоговый кодекс РФ  (принят ГД 16.07.98 г., одобрен СФ 17.07.98 г. в редакции изменений 09.03.2010 г.) [6].

    При ведении бухгалтерского учета собственного капитала организации руководствуются:

    - Федеральным законом “О бухгалтерском учете” от 21.11.96 г. №129-ФЗ  (в редакции изменений и дополнений, внесенных ФЗ от 23.11.2009 г. N 261-ФЗ), который устанавливает единые правовые и методологические основы организации и внедрения бух учета для предприятий, находящихся на территории РФ [25];

    - Федеральным законом от 26.12.1995 г. N 208-ФЗ “Об акционерных обществах” (в редакции изменений от 27.12.2009 г.), определяющим минимальную величину уставного капитала открытого акционерного общества [26].

    Второй уровень системы – нормативный. Положения (стандарты) по бухучету устанавливают принципы, правила и способы ведения организациями учета фактов хозяйственной деятельности, составления и представления бухгалтерской отчетности.

    Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н (в редакции изменений от 26.03.2007 г.), определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно - правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации [9].

    В своей деятельности по учету собственного капитала организации опираются на следующие положения:

    - ПБУ “Учетная политика организации” №1/2008 (утверждено приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N 106н, в редакции изменений от 11.03.09 г.), которое устанавливает правила формирования и раскрытия учетной политики организации [18];

    - ПБУ №2/2008 “Учет договоров строительного подряда” (утверждено приказом Минфина РФ от 24.11.2008 г. №116н, в редакции изменений от 23.04.2009 г.), которое устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями в договорах строительного подряда [19];

    - ПБУ “Бухгалтерская отчетность организации” №4/99 (утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. №43н, в редакции изменений от 18.09.06 г.), которое устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций [11];

    - ПБУ “Учет материально - производственных запасов” №5/01 (утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.01 г. №44н, в редакции изменений от 26.03.2007 г.), которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации [15];

    - ПБУ “Учет основных средств” №6/01 (утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.01 г. №26н, в редакции изменений от 27.11.2006 г.), которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации [16];

    - ПБУ "Доходы организаций" №9/99 (утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. №32н, в редакции изменений от 27.11.06 г.), которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций [12];

    - ПБУ “Расходы организации” №10/99 (утверждено приказом Минфина РФ от 6.05.99 г. №30н, в редакции изменений от 27.11.06 г.), которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций [13];

    - ПБУ “Учет расходов по займам и кредитам” №15/2008 (утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.08 г. №107н), которое устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим), организаций [20].

    Порядок расчета размера операционного  риска определен в соответствии с “Положением о порядке расчета размера операционного риска” (утверждено ЦБ РФ 03.11.2009 г. N 346-П, зарегистрировано в Минюсте РФ 17.12.2009 г. N 15697), которым предусмотрено включение операционного риска в расчет норматива достаточности собственных средств (капитала) (Н1). Размер операционного риска рассчитывается ежегодно по состоянию на первое января года, следующего за отчетным. Положение устанавливает поэтапное включение показателя операционного риска в расчет норматива Н1 в течение трех лет. Положение вступает в силу с 1 июля 2010 года.

    К третьему уровню системы относятся Методические указания, “План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации” и Инструкция по его применению. Документы носят рекомендательный характер, конкретизируют и раскрывают порядок применения федеральных законов и ПБУ.

    Счета, на которых производится учет собственного капитала, определены в “Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации”, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. № 94н. (в редакции изменений от 18.09.2006 г.) [8].

    Указанием ЦБ РФ от 03.11.2009 г. N 2324-У “О внесении изменений в Инструкцию Банка России от 16.01.2004 г. N 110-И “Об обязательных нормативах банков” (зарегистрировано в Минюсте РФ 16.12.2009 г. N 15612) предусмотрено включение операционного риска в расчет норматива достаточности собственных средств (капитала) (Н1) [24].

    Величина  операционного риска рассчитывается с учетом среднего дохода кредитной  организации за три года. Положение  устанавливает поэтапное включение показателя операционного риска в расчет норматива Н1: в размере 40 процентов расчетной величины операционного риска в течение первого года применения нового порядка, 70 процентов во второй год и 100 процентов в третий. Кроме того, изменены действующие в настоящее время подходы к определению коэффициентов риска для расчета норматива достаточности собственных средств (капитала) - устанавливаются различные коэффициенты в зависимости от валюты номинирования и (или) фондирования кредитных требований. Положение предусматривает новый порядок определения коэффициентов риска по кредитным требованиям. Вместо базирующегося на разделении суверенов в зависимости от их принадлежности к группе "развитых стран" вводится подход, основанный на страновых оценках по классификации Экспортных Кредитных Агентств, участвующих в соглашении стран - членов Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) “Об основных принципах предоставления и использования экспортных кредитов, имеющих официальную поддержку”.