3. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ И АМОРТИЗАЦИЯ ИХ СТОИМОСТИ

    _{3.1. Учет поступления и выбытия нематериальных активов}

    Порядок оценки и учета нематериальных активов  в бухгалтерском учете регулируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н[4], и ПБУ 14/2007, утвержденным приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

    Нематериальные  активы могут быть приобретены предприятием по следующим видам договоров:

  авторским договорам (с физическими лицами) (о передаче исключительных, неисключительных прав на использование произведений науки, литературы, искусства);

  договорам коммерческой концессии;

  договорам, заключаемым в соответствии с  патентным законом;

  договорам, заключаемым в соответствии с Законом о защите товарных знаков и марок;

  лицензионным  договорам (исключительная, неисключительная, открытая лицензии);

  учредительным договорам.

 К нематериальным активам относятся следующие  объекты:     

 1) произведения  науки, литературы и искусства;

 2) программы  для электронных вычислительных  машин -  представленные в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения;

 3) изобретение - техническое решение в любой области, относящееся к продукту (в частности, устройству, веществу, штамму микроорганизма, культуре клеток растений или животных) или способу (процессу осуществления действий над материальным объектом с помощью материальных средств);

   4) полезная модель - техническое решение, относящееся к устройству;

   5) селекционное достижение - объектами интеллектуальных прав на селекционные достижения являются сорта растений и породы животных, зарегистрированные в Государственном реестре охраняемых селекционных достижений;

   6) секреты производства (ноу-хау) - информация, составляющая коммерческую тайну (секрет производства), - сведения любого характера (производственные, технические, экономические, организационные и другие), в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, а также сведения о способах осуществления профессиональной деятельности;

  7) товарные  знаки и знаки обслуживания;

  8)  деловая репутация. 

    К нематериальным активам не относятся  расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные  расходы). 

3.2. Бухгалтерский  учет нематериальных активов 

    Согласно  ПБУ 14/2007 для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

  а) объект способен приносить организации  экономические выгоды в будущем;

  б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации, а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

  в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

  г) объект предназначен для использования  в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

  д) организацией не предполагается продажа  объекта в течение 12 месяцев или  обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

  е) фактическая (первоначальная) стоимость  объекта может быть достоверно определена;

  ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

 Нематериальный  актив принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости.    

    Согласно  п.7 ПБУ 14/2007 фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в  денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или  величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях. 

3.3. Учет поступления  нематериальных активов 

    При приобретении нематериального актива первоначальная стоимость складывается из следующих расходов:

  таможенные  пошлины и таможенные сборы;

  невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные  и иные пошлины, уплачиваемые в связи  с приобретением нематериального  актива;

  вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации  и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

  суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением  нематериального актива;

  иные  расходы, непосредственно связанные  с приобретением нематериального  актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.   

    Пример:

    ОАО «Чувашэноргосбыт» приобрел предприятие как имущественный комплекс. Балансовая стоимость активов предприятия (без НДС) составляет 836000 руб. (в том числе основные средства - 218000 руб., нематериальные активы - 57200 руб., материалы - 234050 руб., готовая продукция - 243000 руб., дебиторская задолженность - 83750 руб.). Договорная цена приобретенного предприятия - 1227200 руб., в том числе НДС - 187200 руб. (согласно сводному счету-фактуре). Расходы ОАО «Чувашэноргосбыт» на государственную регистрацию права собственности на предприятие, а также договора купли-продажи предприятия составили 12000 руб.

    Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"  Кредит 51 "Расчетные счета" - 1227200 руб. - перечислены денежные средства за приобретаемое предприятие;

    Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетные счета" - 12000 руб. - оплачена государственная регистрация права собственности на предприятие и договора купли-продажи.

    Операции  после получения свидетельства  о государственной регистрации  права собственности на предприятие:

    Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 12000 руб. - отражены в составе прочих внереализационных расходов расходы на регистрацию права собственности на предприятие и договора купли-продажи;

    Дебет 08-8 "Внеоборотные активы при покупке предприятия" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 1040000 руб. - отражены вложения в приобретение предприятия (1227200 руб. - 187200 руб.);

    Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 187200 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком;

    Дебет 01 "Основные средства" Кредит 08-8 "Внеоборотные активы при покупке предприятия" - 218000 руб. - приняты к учету объекты основных средств приобретенного предприятия;

    Дебет 04 "Нематериальные активы"  Кредит 08-8 "Внеоборотные активы при покупке предприятия" - 57200 руб. - приняты к учету объекты нематериальных активов приобретенного предприятия;

    Дебет 10 "Материалы" Кредит 08-8 "Внеоборотные активы при покупке предприятия" - 234050 руб. - приняты к учету материалы приобретенного предприятия;

    Дебет 43 "Готовая продукция" Кредит 08-8 "Внеоборотные активы при покупке предприятия" - 243000 руб. - принята к учету готовая продукция приобретенного предприятия;

    Дебет 60 "Расчеты с поставщиками" (62 "Расчеты с покупателями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами")   Кредит 08-8 "Внеоборотные активы при покупке предприятия" - 83750 руб. - принята к учету дебиторская задолженность приобретенного предприятия;

    Дебет 68 "Расчеты по НДС" Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям" - 187200 руб. - принята к вычету сумма НДС по оплаченному и принятому к учету предприятию;

    Дебет 04 "Нематериальные активы"  Кредит 08-8 "Внеоборотные активы при покупке предприятия" - 204000 руб. - принята к учету в составе нематериальных активов положительная деловая репутация приобретенного предприятия.

    Не  включаются в расходы на приобретение нематериального актива возмещаемые суммы налогов.

    Первоначальная оценка нематериального актива при его создании формируется из следующих расходов:

  таможенные  пошлины и таможенные сборы;

  невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины;

  вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации  и иным лицам;

  суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

  суммы, уплачиваемые за выполнение работ или  оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;

    расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при  создании нематериального актива  или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;

  отчисления  на социальные нужды (в том числе  единый социальный налог);    

  расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;

  иные  расходы, непосредственно связанные  с созданием нематериального  актива и обеспечением условий для  использования актива в запланированных  целях.

    Пример:

    ОАО «Чувашэноргосбыт» приняло решение создать товарный знак для индивидуализации своей продукции. Художник конструкторского бюро в рамках должностных обязанностей разработал товарный знак предприятия. За время выполнения указанных работ ему была выплачена зарплата 7000 руб. Сумма начисленных ЕСН и взносов в Пенсионный фонд составила 1820 руб., страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний - 70 руб.

    Организация подала в Роспатент заявление  о регистрации товарного знака  и выдаче свидетельства на него. При этом были уплачены пошлины:

    - за подачу заявки на регистрацию товарного знака и экспертизу заявленного обозначения - 8500 руб.;

    - регистрацию товарного знака  и выдачу свидетельства на  него - 10000 руб.

    В бухгалтерском учете ОАО «Чувашэноргосбыт» эти операции отразило такими записями:

    Дебет 08 Кредит 70  - 7000 руб. - начислена зарплата художнику;

    Дебет 08 Кредит 68, 69 -1890 руб. - начислены ЕСН, взносы в Пенсионный фонд и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

    Дебет 08 Кредит 76 - 18500 руб.  - учтены суммы пошлин, связанных с регистрацией товарного знака;

    Дебет 04 Кредит 08 - 27390 руб. (7000 руб. + 1890 руб. + 18500 руб.) - принят к учету товарный знак.     

    Следует обратить внимание на то, что не включаются в расходы на приобретение, создание нематериального актива общехозяйственные и иные аналогичные расходы, если они непосредственно не связаны  с приобретением и созданием активов[21].