Учет и аудит выпуска и реализации товаров

В отдельных случаях неучтенная продукция  может быть выявлена путем сличения (сопоставления): документов, отражающих получение продукции; документальных данных складов и цехов — производителей продукции; данных инвентаризаций товаров в цехах и на складах предприятий — с учетными данными на день проведения таких инвентаризаций и т.п.

Неучтенная  продукция может быть и в виде готовых изделий, определяемых в натуральном и стоимостном выражении, когда выпущенная продукция приходуется по складу полностью, но в заниженной оценке, а следовательно, по более низким розничным ценам. Занижение оценок продукции дает возможность должностным и материально ответственным лицам предприятий и торговых организаций по сговору между собой изымать часть выручки, составляющей разницу между продажной и заниженной в учете стоимостью продукции. Такого характера злоупотребления аудитор должен установить путем сопоставления данных цеховых документов, подтверждающих наименование и сорт произведенной продукции, с документами на оприходование этой продукции на складах или на отпуск ее торговым организациям.

Выше  было отмечено, что выпуск неучтенной продукции может быть связан с  наличием неучтенных излишков сырья  и материалов. Поэтому контроль выпуска  неучтенной продукции, как правило, связан с одновременной проверкой источников образования, неучтенных излишков сырья и материалов.

Особое  внимание аудитор уделяет проверке правильности оценки товаров и правильности отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с выпуском товаров.

В синтетическом учете готовую  продукцию оценивают по фактической  себестоимости; в аналитическом  — по твердым учетным ценам, которыми может быть плановая себестоимость  либо договорные цены.

В бухгалтерском учете применяют  следующие виды оценки товаров.

1. Производственная себестоимость  (плановая, фактическая), которая включает все производственные затраты на выработку товаров.

Фактическая производственная себестоимость определяется по данным ведомости № 2 к ж.-о. № 10. Для исчисления фактической себестоимости выпущенной в отчетном месяце продукции (графа 15) к сумме, показанной в графе 12 «Всего затрат за вычетом списаний и с учетом внутреннего оборота», прибавляется сумма остатка незавершенного производства на начало месяца и вычитается сумма остатка незавершенного производства на конец месяца.

Этот  способ используется сравнительно редко, в основном на предприятиях индивидуального производства, выпускающих крупное уникальное оборудование и транспортные средства. Он может применяться и на предприятиях с ограниченной номенклатурой массовой продукции.

  Плановая (нормативная) производственная себестоимость, как и договорные цены, выступает в качестве твердой учетной цены. При этом способе ведется отдельный учет отклонений фактической производственной себестоимости продукции от плановой, или нормативной. Преимущество данного способа оценки товаров заключается в обеспечении единства оценки в планировании и учете. Однако если плановая или нормативная себестоимость продукции изменяется часто, то переоценка остатков товаров усложняется.

2. Полная себестоимость (плановая, фактическая), которая состоит из производственной себестоимости с добавлением расходов периода:

а) общих и административных расходов;

б) расходов на выплату процентов;

в) расходов по реализации товарно-материальных запасов.

По  договорным цепам предприятия. При  этом способе оценки готовой 
продукции отклонения фактической себестоимости учитываются на отдельном аналитическом счете. При устойчивых договорных ценах этот способ является самым распространенным, так как он позволяет сопоставить оценку продукции в текущем учете и отчетности, что важно для контроля за правильным определением товарного выпуска.

По  розничным ценам. Этот вариант оценки применяется для учета то 
варов, реализуемых через розничную сеть и предприятия общественного 
питания. Они состоят из договорной цены и торговой накидки, которая 
идет на покрытие издержек обращения и образования дохода торговых организаций.

Предприятие ТОО «Danone Berkut» реализуют продукцию в соответствии с заключенными договорами. На их основании в отделе сбыта предприятия выписывают приказы — накладные на отпуск или отгрузку продукции покупателям, которые после отпуска (отгрузки) продукции со склада передают в бухгалтерию для выписки расчетно-платежных документов. В бухгалтерию поступают также транспортные накладные, в которых указывают сумму железнодорожного тарифа или водного фрахта. На основании этих документов в бухгалтерии выписывают платежные требования-поручения, которые после акцепта покупателем передают в банк на инкассо или покупателю для оплаты. Юридически продукция, отгруженная покупателям, продолжает оставаться собственностью поставщика вплоть до оплаты покупателем платежного требования-поручения.

Учет  товаров отгруженных (отпущенных) ведут  на счете 2110 «Долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков» в ведомости по учету расчетов с покупателями и заказчиками к ж.-о. №11, предназначенном для учета операций по кредиту счетов 1330 «Товары», 2110 «Долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков», 2120 «Долгосрочная дебиторская задолженность дочерних организаций» и 6200 «Прочие доходы». Записи в ведомости делают на основании счетов-фактур, приказов-накладных и выписанных на их основании платежных требований-поручений. Отметка об оплате счета производится в ведомости на основе выписок банка, кассовых ордеров или других денежных документов.

Платежные требования-поручения передаются в  банк на инкассо. Инкассо — порядок  расчетов, при котором банк принимает  на себя выполнение поручения поставщика о получении с плательщика  причитающегося платежа.

В учете продукцию, отгруженную покупателям, выполненные работы и оказанные  услуги подразделяют на следующие группы:

а) товары отгруженные и сданные работы по переданным покупателям расчетным документам, сроки оплаты которых не наступили;

б) товары отгруженные и сданные работы по расчетным документам, не оплаченным в срок покупателями и заказчиками;

в) товары на ответственном хранении у покупателей ввиду отказа покупателей от их оплаты.

В течение месяца готовую продукцию  отгружают и списывают со склада по твердым учетным ценам. В конце  месяца в ведомостях подсчитывают сумму  отгруженной продукции по учетным  ценам. Фактическая себестоимость отгруженной продукции находится расчетным путем. Это связано с тем, что продукция, произведенная в разные отчетные периоды, будет иметь разную фактическую себестоимость.

Далее аудитор проверяет правильность исчисления отклонения фактической производственной себестоимости от стоимости ее по учетным ценам и распределения его на отгруженную продукцию и остатки ее на складах, правильность определения производственной себестоимости отгруженной продукции по видам изделий или заказам.

Ниже  приведена методика исчисления и  распределения этого отклонения (таблица 6).

В примере процент отклонения со знаком минус. Это свидетельствует о  том, что при выпуске продукции  получено снижение фактической себестоимости  по сравнению с учетными ценами. Удельный вес фактических затрат в общем объеме товаров по учетным ценам (остаток на начало месяца плюс поступило из производства), которой располагало предприятие в отчетном периоде, составил 97,28% (250 : 257 х 100 или 100-2,72). Если бы этот показатель составил 100%, то фактические затраты соответствовали учетным (плановым), если выше 100%, то предприятие допустило бы перерасход по статьям калькуляции и превысило плановую норму затрат. В нашем же примере получена экономия, что дает возможность определить предполагаемую выручку и доход после реализации выпущенной продукции.

 

Таблица 6. Расчет распределения отклонения фактической производственной себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам, тыс. тенге

 

Показатели	По учетным ценам	По фактической себестоимости	Отклонение (+;—)
1	2	3	4
Отгружено товаров	206	200	-6
Остаток товаров на конец месяца	51	50	-1
Остаток товаров на начало месяца	40	38	-2
Поступило из производства	217	212	-5
Итого	257	250	-7
Отношение отклонения фактической себестоимости  продукции от стоимости ее по учетным  ценам в %	_	_	—2,72
Примечание - разработана на материалах исследуемой организации

 

По  найденному процентному отношению  отгруженную (отпущенную) за месяц годовую  продукцию доводят до ее фактической  себестоимости и списывают с  кредита счета 1320 «Товары» в дебет счета 7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг».

Пристальное внимание аудитор должен уделить  проверке правильности осуществления  записей па счетах бухгалтерского учета  операций, связанных с отгрузкой и реализацией продукции. Ниже приводится корреспонденция счетов по этим операциям (таблица 7).

Оплата  реализованной товаров (работ, услуг) может производиться наличными в кассу (дебет счета 1010 «Денежные средства в кассе в тенге» кредит счета 2110 «Долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков», на валютный счет (дебет счета 1050 «Денежные средства на текущих банковских счетах в валюте», кредит счета 2110 «Долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков»).

При реализации работ и услуг составляется аналогичная корреспонденция счетов по их выполнению и оплате, с той лишь разницей, что вместо счета 1320 «Товары» кредитуются счета 8010 «Основное производство», 8030 «Вспомогательные производства», 8040 «Накладные расходы» в зависимости от того, какие производства, службы, хозяйства выполняли работы или оказывали услуги.

В условиях формирования рыночных отношений  в Республике Казахстан с целью  ускорения реализации произведенной  продукции предприятия практикуют передачу производимой ими продукции на реализацию на консигнационной основе.

Для учета операций по реализации продукции  на консигнационной основе к счету 1320 «Товары» открываются следующие субсчета:

 

Таблица 7. Корреспонденция счетов по отгрузке и реализации продукции

 

Содержание хозяйственных операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
		дебет	кредит
1	2	3	4
Отпущена (отгружена) со склада по приказам-накладным товары по фактической себестоимости	170 250	7010	1320
Предъявлены покупателям налоговые  счета-фактуры и платежные требования-поручения: по договорным ценам налог на добавленную  стоимость	295 000 59 000	2110 2110	6010 3130
Итого	354 000	X	X
Поступила оплата от покупателей за отгруженную (отпущенную) продукцию: по расчетам за прошлые месяцы за текущий месяц	132 500 223 500	1070 1070	2110 2110
Итого	356 000	X	X
Оплачен налог на добавленную стоимость  в бюджет (условно, без учета НДС, отнесенного в зачет по полученным от поставщиков материалам, работам и услугам)	59 000	3130	1070
В конце года (условно) сумма доходов  от реализации товаров и расходы по реализации продукции (соответственно счета 701 и 801) списываются на счет итогового дохода (убытка): учтенная сумма доходов от реализации продукции учтенная сумма расходов от реализации продукции	295 000 170 250	6010 5410	5410 7010
Примечание - разработана на материалах исследуемой организации

 

1320.1 «Товары на складах предприятия», на котором учитывают готовую продукцию, хранящуюся на складах, предназначенную для реализации;

1320.2 «Товары, переданная на консигнацию», на котором учитывают готовую продукцию, переданную на консигнацию по отпускной стоимости до момента ее реализации полностью или частями в связи с невозможностью реализации.

В результате применения указанных выше субсчетов в учете реализации продукции у консигнатора появится возможность точно отразить в  учете фактическую себестоимость  отпущенной для реализации продукции, сумму предполагаемого дохода и НДС, если реализация продукции состоится.

Аудитору  следует проверить правильность произведенных записей на счетах бухгалтерского учета по операциям  реализации продукции в порядке консигнации. В таблице 8 приводится корреспонденция счетов по этим операциям.

В результате осуществления операций по реализации товаров на консигнационной основе предприятие получило доход в сумме 45 000 тенге (195 000—150 000). Если консигнатор по каким-либо причинам не реализовал в установленный срок переданные ему на консигнацию товары, то он должен всю эту готовую продукцию возвратить консигнанту, который, приняв ее на склад, делает следующую бухгалтерскую запись: дебет счета 1320.1, кредит счета 1320.2 — на сумму 150 000 тенге.Консигнатор на эту сумму снимает с забалансового счета 004 стоимость товаров, принятых на консигнацию.

Если  консигнатором возвращена часть  товаров, то производятся расчеты стоимости товаров, суммы дохода (наценки) и суммы НДС в цене товара. Суммы, найденные расчетным путем, отражаются в учете аналогично приведенным выше записям.

 

Таблица 8. Корреспонденция счетов по хозяйственным операциям, связанным с реализацией продукции на консигнационной основе

 

Содержание хозяйственных операций	Сумма, тенге	Корреспонденция счетов
		дебет	кредит
В соответствии с договором предприятие  консигнант передало для реализации предприятию-консигнатору готовую  продукцию для реализации ее по фактической себестоимости продукции	150 000	1320.2	1320.1
Консигнатор полностью реализовал продукцию, перед-ную ему для реализации, по договорной стоимости отпущенной и реализованной продукции	195 000	2110	6010
На сумму НДС. по переданной и реализованной ГП 12% от 195 000 тенге	23 400	2110	3130
Консигнатор полностью перечислил консигнанту  стоимость реализованной продукции, переданной ему на консигнацию. Деньги поступили на расчетный счет консигнанта (195 000 + 23 400)	218 400	1070	2110
Списывается фактическая себестоимость  реализованной продукции	150 000	7010	1320.2
В конце года закрываются счета  доходов и расходов: на сумму доходов от реализации на сумму расходов от реализации	195 000 150 000	6010 5410	5410 7010
Примечание - разработана на материалах исследуемой организации