Теоретичні основи обліку, аналізу і аудиту створення та використання резерву сумнівних боргів на підприємствах харчової промисловості

               Звертаємо увагу, що зміною оцінного значення визнається коригування вартості активу (зобов'язання) або величини, що відбиває погашення вартості активу, обумовлена появою нової інформації, яка проводиться виходячи з оцінки існуючого положення справ в організації, очікуваних майбутніх вигод та зобов'язань і не є виправленням помилки в бухгалтерській звітності.

                                                                                                                   
 
 
 
 
 

                                                                                                     Таблиця 3

                 Кореспонденція рахунків з обліку резервів сумнівних боргів та списання дебіторської заборгованості. 

 
 
 
 

                
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

               Зміна оцінного значення (за винятком окремих випадків), слід визнавати в бухгалтерському обліку шляхом включення в доходи або витрати організації.

              Величина резерву по сумнівних боргах є оцінним значенням.

               Погашення дебіторської заборгованості (бухгалтерська запис: дебет рахунку 51 «Розрахунковий рахунок» (рахунки 50 «Каса», рахунки 76 «Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами» кредит рахунків обліку заборгованості (рахунок 62 «Розрахунки з покупцями і замовниками», рахунок 76 «Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами »), під яку раніше був створений резерв по сумнівних боргах (іншими словами коригування вартості активу (зобов'язання)), визнається зміною оцінного значення, тому відновлену суму резерву слід включити до складу інших доходів на дату погашення заборгованості (бухгалтерська запис: дебет рахунку 63 «Резерви по сумнівним боргами» кредит рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Інші доходи»).

                Резерв сумнівних боргів нараховується, щоб покрити не повернуті дебіторами з різних причин суми заборгованості (банкрутс-тво, закриття за рішенням суду, форс-мажорні обставини, непередбачувані, непереборні перешкоди (війни, страйки, стихійні лиха, техногенні катастрофи). Резерв сумнівних боргів можна розрахувати двома методами: виходячи з платоспроможності окремих дебіторів; на основі класифікації дебіторської заборгованості.

                  Перший метод ґрунтується на інформації про платоспромож-ність дебіторів, яка оприлюднюється в засобах масової інформації, а підприємство веде досьє на кожного з них. Вивчення дина-міки показників балансу дебіторів дозволяє, у певному діапазоні ймовірності, визначити рівень неповернення боргів. Відсоток неповернення боргів необхідно розрахувати і затвердити підписом керівника організації.

                    Другий метод ґрунтується на припущені, що тенденція непо-вернення боргів, яка визначається за минулий період, збережеться надалі.                                        Період спостереження за тенденціями неповернення боргів може становити від півроку до трьох років. Відсоток сумнівності боргів визначається розрахунковим методом.

                                                                                           Таблиця 4

 

1.3. Відображення у  фінансовій звітності  інформації створення 

та  використання резерву  сумнівних боргів.

            При складанні фінансової звітності постає проблема реальної оцінки дебіторської заборгованості. Для визначення чистої вартості реалізації (net realisable value) необхідно оцінити чисту суму надходжень, яку очікується отримати в результаті погашення дебіторської заборгованості. Для цього валова сума реалізації має бути скоригована не тільки на суму наданих покупцям знижок" повернень товарів та їх уцінки, а и на можливу сумнівну (безнадійну) заборгованість.

             Здійснюючи продаж у кредит, підприємство бере на себе ризик того, що деякі покупці ніколи не сплатять своєї заборгованості. Фірми, які продають товари і надають послуги в кредит, розробляють систему контролю платоспроможності клієнта і намагаються підвищувати її ефективність. Разом з тим, їм відомо, що реалізація в кредит створює ризик неотримання частини платежу. Це звичайний підприємницький ризик, тому сумнівні (безнадійні) борги розцінюються як необхідні витрати підприємства, пов'язані з реалізацією в кредит.

            Згідно з принципом нарахування, компанії вимірюють дохід від реалізації сумою очікуваних грошових надходжень:

Дебет рахунку "Рахунки  до сплати"

Кредит  рахунку "Дохід  від реалізації"

            Таким чином, борги, які не будуть сплачені дебіторами внаслідок їх неплатоспроможності (безнадійні борги), вже враховані в сумі доходу і необгрунтовано збільшили його. Тому необхідно його відкоригувати, списавши безнадійну заборгованість на зменшення доходу або на збільшення витрат. Пряме списання непогашеної дебіторської заборгованості на зменшення прибутку звітного періоду не має теоретичного обгрунтування. Згідно з принципом відповідності, витрати на безнадійну заборгованість мають бути узгоджені з доходами від реалізації, які викликали ці витрати. Вони повинні відображатися у тому обліковому періоді, коли мала місце реалізація, що спричинила ці витрати, а не в тому, в якому клієнт не зміг заплатити. Цю вимогу важко виконати, бо наперед невідомо, що борг не буде сплачено. Але збитки від сумнівної заборгованості повинні прогнозуватися на звітний період, а такі оціночні дані - визнаватися витратами поточного фінансового року.

                При нарахуванні резерву сумнівних боргів дається бухгалтерський запис:

Дебет рахунку "Витрати  на сумнівну заборгованість"

Кредит рахунку "Резерв сумнівних боргів"

                 Витрати на сумнівну заборгованість відображаються у Звіті про прибутки та збитки як операційні витрати. Рахунок "Резерв сумнівних боргів" відіграє роль контрактивного рахунка, який уточнює дебіторську заборгованість, внаслідок чого вона відображається у Балансі "очищеною".

                  У міжнародній практиці застосовуються наступні способи відображення дебіторської заборгованості у фінансовій звітності:

1) у Балансі  окремими статтями відображається як первісна вартість дебіторської заборгованості, так і сума резерву сумнівних боргів:

Дебіторська заборгованість 25 000

Мінус Резерв сумнівних боргів 1000 = 24 000

2) сума дебіторської  заборгованості показується у  Балансі "очищеною", але в  дужках наводяться дані про нарахований резерв:

Дебіторська заборгованість (за вирахуванням резерву сумнівних боргів 1000) 24 000

3) сума дебіторської  заборгованості також показується  у Балансі в "чистому"  вигляді, а сума резерву сумнівних  боргів наводиться у Примітках до фінансової звітності:

Дебіторська заборгованість 24 000

             Розрахунок суми резерву сумнівних боргів (його ще називають "поправкою на сумнівні борги") здійснюється, виходячи з досвіду вивчення платоспроможності клієнтів та економічного стану країни. Перелік дебіторів постійно перевіряється і складається список сумнівних боргів.

            Для оцінки сумнівної заборгованості у звітному періоді використовуються два загальноприйняті методи:

1) метод процента  від чистої реалізації в кредит (percentage of net sales method);

2) залежно від  терміну давності дебіторської  заборгованості (accounts receivable aging method).

            Метод процента від чистої реалізації в кредит.

             Метою цього метода є вимірювання витрат, що виникли в результаті сумнівної дебіторської заборгованості.

              При використанні методу процента від чистої реалізації ставиться питання: "Яку частину чистої реалізації поточного року не буде отриманої"

               Сума витрат на сумнівну заборгованість за поточний рік визначається за цим методом, виходячи із обсягів чистої реалізації в кредит та питомої ваги збитків від сумнівної заборгованості, взятих не менше ніж за три минулих роки.

              Наприклад, за даними на кінець поточного року ТОВ «ВІК – Р. С. Ф.» значиться:

- продажі - 161 000;

- повернення та уцінка реалізованих товарів - 10 000;

- знижки, надані покупцям - 1250;

- залишок резерву сумнівних боргів - 910.

              Для визначення суми витрат, що виникли в результаті сумнівної дебіторської заборгованості за методом процента від чистої реалізації в кредит, аналізуються дані останніх трьох років щодо чистих продажів та збитків від сумнівної заборгованості: