Облік дебіторської заборгованості

       Д-т 36 "Розрахунки з покупцями і  замовниками"

       К-т 70 “Доходи від реалізації"

      Оскільки  в складі загальної дебіторської заборгованості можуть мати місце сумнівні та безнадійні борги, аудитор повинен  впевнитись у додержанні принципу обережності, який означає, що підприємство не повинно завищувати доходи і занижувати затрати. Тому важливим аспектом контролю є списання безнадійних боргів як таких, по яких існує впевненість у неповерненні їх боржником або за якими минув строк позовної давності. Аудитор повинен з'ясувати, як виявляються такі борги, та причини їх виникнення, а також проконтролювати їх списання на інші операційні витрати звітного періоду бухгалтерським записом.

      Д-т 944 "Сумнівні та безнадійні борги" або

      Д-т 38 “Резерв сумнівних боргів"

      К-т 36 "Розрахунки з покупцями і  замовниками"

      Що  стосується сумнівних боргів (поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги, щодо якої існує  невпевненість її погашення боржником), то на них потрібно створювати резерв. Відповідно до П(С)БО 10 "Дебітори" величина резерву сумнівних боргів визначається виходячи з платоспроможності окремих дебіторів або на основі класифікації дебіторської заборгованості. У першому випадку підприємству потрібно володіти достовірною інформацією про фінансовий стан своїх основних клієнтів і, виходячи з цього, оцінити можливість несплати боргів та створити конкретні цільові резерви. Отримання такої інформації не завжди є можливим, тому підприємства України можуть використовувати метод класифікації (чи періодизації) дебіторської заборгованості. Така класифікація передбачає групування дебіторської заборгованості за строками її непогашення із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи, який зростає із збільшенням строків простроченості дебіторської заборгованості. Аудитору важливо перевірити, як було проведено розрахунок цього коефіцієнта і визначено суму резерву.

      Коефіцієнт  сумнівності встановлюється самим  підприємством виходячи з наявного досвіду непогашення дебіторської заборгованості за попередні звітні періоди (як правило, три останні перед звітним роком).

      Величина  резерву сумнівних боргів визначається як сума добутків поточної дебіторської заборгованості відповідної групи  та коефіцієнта сумнівності, що склався  по цій групі. При цьому може бути зроблено такий розрахунок (табл. 3.2.1).

       Таблиця 3.2.1

       Класифікація  дебіторської заборгованості та визначення загальної суми резерву сумнівних  боргів

       (грн.)

       Загальна сума резерву буде становити 2711,7= 438,4 + 760,8 + 395,5 + 300,0 + 817,0.

       При цьому слід зробити такий бухгалтерський запис;

       Д-т 944 "Сумнівні та безнадійні борги"

       К-т 38 "Резерв сумнівних боргів".

       Аудитор повинен впевнитись у тому, що якщо рахунок мав залишок на момент створення резерву, то наведений запис необхідно зробити на суму, яка б дала змогу донарахувати резерв до визначеної в розрахунку величини. Витрати по створенню резерву безнадійних боргів відображаються у Звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат. Зайво нарахований резерв анулюється і визнається як доход по кредиту рахунку 71 "Інший операційний дохід".

       Поточна дебіторська заборгованість, не пов'язана  з реалізацією продукції, послуг, що визнана безнадійною, списується з балансу без створення резерву, відображенням втрат у складі інших операційних витрат.

       Щодо  наступного критерію оцінки — правильності відображення — аудитор перевіряє  правдивість, точність відображення дебіторів  на дату складання бухгалтерської звітності в балансі та примітках. Слід впевнитись у правильності ведення поточних облікових реєстрів, які в нових умовах ведення обліку підприємства можуть визначати самостійно, наприклад, книги (відомості) обліку продажу товарів, робіт, послуг; книги обліку дебіторів, а також проконтролювати правильність застосування відповідних бухгалтерських рахунків за новим Планом рахунків бухгалтерського обліку. Особливу увагу аудитор має приділити контролю заповнення спеціально передбачених рядків звітних форм даними звітного року і перенесення сальдо попереднього періоду.

       При перевірці Балансу за 2000 рік необхідно  врахувати Методичні рекомендації по визначенню підприємствами та організаціями  показників вступного сальдо балансу (графа 3) в 2000 р., що направлені для використання листом Міністерства фінансів України від 23 лютого 2000 р. № 18-432. При цьому слід проаналізувати дебіторську заборгованість, що склалася на кінець 1999 р., і провести певні корективи: безнадійні борги, які містяться в складі цієї заборгованості і які існували на початок 1999 р., списуються за рахунок нерозподіленого прибутку (непокритого збитку), а ті борги, які стали безнадійними в 1999 р. , відносяться на інші операційні витрати у Звіті про фінансові результати, який також потребує трансформації, по сумнівних боргах на кінець 1999 р. слід створити резерв сумнівних боргів, як це було описано вище.

       У зв'язку з тим, що дебіторська заборгованість тепер поділяється на довгострокову  та поточну, аудитор перевіряє правильність проведеної класифікації Зокрема, до довгострокової дебіторської заборгованості (рядок 050 нового Балансу) потрібно віднести частину таких статей старого. Балансу майно в оренді (довгострокова оренда) (рядок 050), інші необоротні активи (рядок 060) та дебіторська заборгованість по векселях одержаних (довгострокових) (рядок 160)

       Аудитор повинен також з'ясувати, чи існує  операційна дебіторська заборгованість, строк погашення якої перевищує  один рік

       Особливу  увагу слід приділити контролю розкриття  інформації про дебіторську заборгованість у примітках до фінансової звітності, де наведено

       перелік дебіторів і сучи довгострокової дебіторської заборгованості,

       перелік дебіторів і суми дебіторської заборгованості пов'язаних сторін з виділенням внутрішньо групового сальдо дебіторської заборгованості,

       склад і суми статті Балансу "Інша дебіторська  заборгованість",

       метод визначення резерву сумнівних боргів,

     сума  поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги  в розрізі її класифікації за строками непогашення.

       У Звіті про фінансові результати аудитор перевіряє правильність заповнення рядка 090 "Інші операційні витрати" в частиш віднесення сумнівних і безнадійних боргів, а у Звіті про рух грошових коштів — рядка 080 "Зменшення (збільшення) оборотних активів" в частині зміни сальдо операційної поточної дебіторської заборгованості.

       Аудитор повинен також переконатися у  зіставності даних бухгалтерської і не бухгалтерської звітності по дебіторах (звіт директора, голови правління, фінансовий огляд)

       Критерій  законності передбачає перевірку законності здійснених операцій, що призвели до виникнення дебіторської заборгованості, відповідність її обліку чинним законодавчим актам і нормативним документам, як цього вимагає ННА 8 "Перевірка дотримання підприємствами вимог законодавчих та нормативно-правових актів України".

       Оцінка  дебіторської заборгованості за критерієм  постійності передбачає контроль додержання постійності обраної підприємством  облікової політики щодо дебіторської заборгованості (наприклад, постійність  застосування обраного методу створення резерву безнадійних боргів) та вплив дебіторської заборгованості на безперервність функціонування підприємства. Так, якщо дебіторська заборгованість становить значну частину активів підприємства і можливе її погашення може спричинити суттєві фінансові труднощі та стати загрозою банкрутства — така інформація повинна бути зазначена в примітках до фінансової звітності та бути підставою для застосування методів, відмінних від тих, які застосовуються при безперервності роботи підприємства. При цьому враховується дія ННА 20 "Події, які мають суттєвий вплив на аудиторський звіт і відбуваються після дати складення фінансової звітності підприємства та аудиторського висновку".

       Перевірка за критерієм відповідності передбачає контроль аудитором додержання меж звітного періоду. Відповідно до цього всі операції по виникненню, погашенню та списанню дебіторської заборгованості мають бути відображені в обліку в тому періоді, в якому вони були здійснені.

       Отже, проводячи аудит дебіторської заборгованості за встановленими критеріями фінансової стійкості слід, насамперед, розглянути ті дані у фінансовій звітності, які можуть суттєво вплинути на кінцевий результат, а проміжну інформацію необхідно узгоджувати з даними, що вказані у інших документах. Дотримання встановлених критеріїв оцінки дозволить отримати най більш точний результат. 
 
 
 

3.3 Методи  аналізу та їх використання  під час проведення аудиту  дебіторської заборгованості 

      розрахунково-аналітичні методичні прийоми об’єднують економічний  аналіз, статистичні розрахунки і економічно-математичні методи, які у контрольно-аудиторському процесі використовуються з ЕОМ.

      Економічний аналіз у фінансово-господарському контролі і аудиті застосовується при  перевірці виробництва і реалізації продукції; використання трудових ресурсів, основних фондів і матеріалів у виробництві, виявленні перевитрат собівартості окремих видів продукції, визначенні рентабельності її, а також при визначенні дійсного фінансового стану підприємства.

      В умовах ринкових відносин важливим завданням  контролю є виявлення фактів зменшення обсягів реалізації продукції у державній звітності за договорами з іншими підприємствами та зниження отриманого валового доходу з метою відхилення від оподаткування.

      Особливу  увагу аудитор має зосередити на контролі позовної давності заборгованості, що значиться на балансі як реальна, а насправді строки її стягнення адміністрацією пропущені , тому підлягає списанню на збитки. Аудитору необхідно виявити причини безгосподарності, місце утворення збитків та відповідальних за них осіб. При цьому застосовуються документальні методичні прийоми контролю.

      Перевіряючи дебіторську заборгованість за строками її виникнення необхідно визначити  поточну і очікувану платоспроможність  підприємства.

      Поточна платоспроможність – це стан розрахункових відносин за яких відсутня прострочена кредиторська заборгованість підприємства і навпаки, при наявності на балансі несплаченої заборгованості кредиторами, за якою втрачені строки платежу, підприємство вважають неплатоспроможним.