Методы затрат и калькулирования себестоимости продукции

     В развитие счета 20 «Основное производство»  организуется аналитический учет по каждому заказу, т.е. количеству аналитических счетов должно соответствовать количество заказов.  

     3.2 По оперативности  учета и контроля  затрат, выделяют фактический и нормативный методы учета затрат и калькулирования

 
     Независимо  от множества объектов учета затраты  можно исследовать двумя методами - фактическим и методом учета  нормативных затрат.

     Учет  фактических затрат - это метод  последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных о величине их по действующим нормам.

     Нормативный метод учета предполагает предварительное  определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с  выявлением в ходе производства отклонений от нормативных затрат. Фактические затраты определяются алгебраическим сложением затрат по нормам и отклонений от них.

     Оба метода направлены на выявление и  отражение в конечном счете фактической себестоимости продукции, но первый - путем непосредственного учета затрат, а второй - через отклонения от норм.

     Фактический метод учета затрат является традиционным и наиболее распространенным на отечественных  предприятиях. Однако данный метод  имеет множество недостатков, о которых пойдет речь ниже.

     Метод учета фактических затрат и калькулирования  фактической себестоимости. Учет фактических  затрат строится на следующих принципах: полное и документально оформленное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета, учетная регистрация в момент возникновения, отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и носителям затрат, сравнение фактических показателей с плановыми.

     Данный  метод позволяет определить фактическую (историческую) себестоимость.

     Недостатками фактического метода учета затрат являются:

     - низкая оперативность предоставления данных для управленческого персонала; 
данные   о   стоимости   изготовляемого   изделия   предоставляются   лишь   по 
окончанию производства;

     - отсутствие, каких либо стандартов, - учет «исторической» себестоимости 
трудоемок,     создает    много    дополнительной    работы     по    регистрации 
хозяйственных фактов, а потому оказывается более дорогостоящим.

     Самым главным недостатком метода является невозможность оперативной подачи администрации сигнала о производительных потерях труда и материалов, которые можно было бы устранить, предприняв экстренные меры.

     Таким образом, наиболее прогрессивными особенно в условиях развивающихся рыночных отношений и жестокой конкурентной борьбы, оказываются варианты учета нормативных затрат.

     Нормативный метод предполагает, что по каждому  виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция, рассчитанная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.

     Норма - это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной  деятельности в условиях прогрессивной  технологии и организации производства. Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценке брака в производстве и размеров незавершенного производства. Нормы могут в течение определенного периода времени изменяться (чаще снижаться) по мере освоения производства и рационального использования материальных и трудовых ресурсов.

     Учет организуется так чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонения от этих норм. Полученные данные об отклонениях дают возможность управлять себестоимостью изделия и калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной (вычитания из нее) соответствующей доле отклонения по каждой статье. Нормативный метод позволяет исчислять, не дожидаясь конца месяца фактическую себестоимость изделий, а также регулярно (один раз в 10 дней или чаще) производить анализ отклонений и выявлять их причину и виновников.

     Основными принципами нормативного метода учета  затрат и калькулирования себестоимости являются:

1. Возможность предварительного составления нормативной калькуляции 
   себестоимости по каждому отдельному изделию на основе действующих на 
   предприятии смет и норм. Данный принцип может быть реализован лишь при 
   наличии у предприятия необходимой нормативной базы, в которой содержатся 
   нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании 
   первичной,        технологической,        конструкторской,        финансовой        и 
   административной документации.
2. Учет изменений (в течение месяца) действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определение изменений на себестоимость.
3. Учет (в течение месяца) фактических затрат с подразделением их на 
   расходы по нормам и отклонения от норм.
4. Выявление причин отклонений, а также их анализ.
5. Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как 
   суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

     Для синтетического учета затрат при применении нормативного метода используют следующие счета: счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету счета отражается фактическая себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ, оказанных услуг (в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство»). По кредиту отражается нормативная себестоимость произведенной продукции, сданных работ, оказанных услуг (в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция». Информация о фактической себестоимости готовой продукции собирается по дебету счета 40.

     Первого числа каждого месяца (или квартала) на счете 40 определяют отклонение фактической себестоимости от нормативной. При выявлении факта о  том,   что   нормативная  себестоимость   выше   фактической,   сторнируется себестоимость реализованной продукции. В случае перерасхода нормативная себестоимость ниже нормативной делается дополнительная запись: Дебет сч. 45 «Товары отгруженные» Кредит сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг) »

     Возможны  модификации нормативного метода: полный и не полный учет нормативных затрат. Об организации полного учета было сказано выше.

     Неполный  учет является менее точным, но менее  трудоемким, под нормирование попадают лишь прямые затраты и калькуляция составляется только по ним. Недостатками метода являются неверный учет отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются за длительный период, не всегда документируются, не выявляются причины и виновники.

     4.  «Новые» виды и методы учета затрат и калькулирования себестоимости

     4.1 Эволюция методов  учета затрат

     Чтобы принять оптимальное управленческое решение и финансовое, любому предприятию не зависимо от сферы деятельности необходимо знать свои затраты и разбираться в информации о производственных расходах.

     Проведение  анализа издержек позволяет выявить их эффективность, установить не будут ли они чрезмерными, проверить качественные показатели работы, правильно установить цены реализации, контролировать расходы, планировать ожидаемый размер прибыли и рентабельности производства.

     В течение длительного периода  затраты выявляли и учитывали  котловым методом. В едином бухгалтерском  регистре в течение всего отчетного  периода учитывали все средства, израсходованные на производство, не зависимо от места их потребления  и их целевой направленности. В результате выходили на общую сумму затрат без учета ассортимента и структуры выпущенной продукции. «Котловый» метод не выявлял возможностей снижения затрат. К сожалению, данный метод до сих пор используется на многих малых предприятиях.

     В 1887г. Было опубликовано первое издание теоретического труда английских экономистов Дж. М. Фелса и Э. Гарке «Производственные счета: принципы и практика их ведения». Авторы предприняли попытку создания более мобильного метода учета затрат, который давал бы больше информации о затратах и способствовал усилению контроля за их использованием. В основе этой системы лежало разделение затрат на фиксированные (в настоящее время это условно-постоянные расходы) и переменные (условно-переменные).

     Американский  экономист А. Г. Черч в 1901г. В своей работе «Адекватное распределение производственных расходов» разделил условно-постоянные (или накладные) расходы, на накладные расходы и на общеорганизационные расходы. С тех пор среди экономистов велись разговоры о том как же следует делить расходы. И лишь в 1936г., когда Дж. Харрисом была выдвинута концепция «директ-костинг», необходимость в распределении накладных расходов исчезла. К середине 60-х годов этот метод завоевал твердые позиции в учете и используется в настоящее время на многих предприятиях.

     Для многих предприятий становится все  более актуальной задача предотвращения неоправданных затрат, которых можно было бы избежать. Решением этой задачи стало появление в начале XX годов в США, а затем и в Европе системы «стандарт-кост», сравнивающей фактические затраты с нормируемыми. Учет затрат стал развиваться таким образом, чтобы администрация определяла не только затраты, но наиболее полно контролировала использование ресурсов предупреждая возникновение неоправданных затрат. Это привело к формированию Д.А. Хиггисом концепции центров ответственности, в соответствии с которой затраты не только рассматривались в рамках всего предприятия, но и дифференцировались по центрам ответственности с назначением ответственных лиц. По прошествии некоторого времени система «стандарт-кост» и учет по центрам ответственности переродились в метод «System in time» (точно во времени), авторами которого были Р.Д. Мак-Илхаттан, Р.А. Хауэлл и С.Р. Соуси. В основе анализа лежали проценты отклонений от графика работ и стандартов (норм).

     Таким образом, учет затрат сосредоточился не на конечном продукте производства, а  непосредственно на производственном процессе.

     4.2 Система  «директ-костинг» - модификация системы  калькулирования себестоимости по переменным издержкам

     Одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость  может включать в себя только прямые затраты. Она может калькулироваться на основе только расходов непосредственно связанных с производством продукции, даже если они косвенные. Сущность системы учета неполной себестоимости заключается в том, что некоторые издержки не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки.

     Одной из модификаций данной системы является система «директ-костинг». Смысл  заключается в том, что планирование и учет себестоимости осуществляется только в части переменных затрат, т.е. только переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные затраты) собирают на отдельном счете и в калькуляцию не включают, их периодически списывают на финансовые результаты т.е. учитывают при расчете прибыли и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы - остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

     На  первых этапах практического применения в себестоимость включались лишь прямые расходы, а косвенные расходы списывались на финансовые результаты. Отсюда и название системы - директ-костинг (система учета прямых затрат).

     Со  временем по методу «директ-костинг» себестоимость  стала рассчитываться не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат.

     Таким образом, принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькуляции полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. Калькуляция себестоимости по переменным издержкам - это такой метод учета затрат, при котором постоянные общепроизводственные расходы исключаются из издержек производства.

     Также общехозяйственные расходы исключаются  из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость  реализованной продукции общей суммой. В конце отчетного периода эти расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

     В соответствии с Международными стандартами  бухгалтерской отчетности метод «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он используется для проведения технико-экономического анализа и принятия оперативных управленческих решений.

     Порядок отражения операций на бухгалтерских  счетах в условиях «директ-костинг» следующий: прямые производственные затраты  с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательное производство». Переменная часть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списывается на счет 20, 23. Затраты, используя какую либо базу распределения, в дальнейшем относятся на соответствующие носители затрат т.е. будут участвовать в калькулировании.