Аудит операций с основными средствами

     Если  в приказе по учетной политике заложено формирование ремонтного фонда, то предприятие должно для финансирования ремонта основных средств в течение  ряда лет ежемесячно начислять в этот {фонд необходимые суммы в соответствии с самостоятельно утвержденным нормативом. Аудитор проверяет правильность ежемесячных начислений и их отражение в издержках производства по дебету счетов 20, 23, 25, 26, 43 в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов»

     В этом случае фактические затраты  предприятия на ремонт основных средств  по мере завершения ремонта подлежат отнесению на уменьшение ремонтного фонда.

     Если  ремонтного фонда окажется недостаточно для покрытия фактических затрат, то разницу переносят на расходы будущих периодов с кредита счетов 23,60 в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов».

     Аудитор обязан проверить дальнейшее списание образовавшихся разниц по мере накопления средств в ремонтном фонде  предприятия либо с использованием следующих корреспондирующих счетов: дебет счета 96 кредит счета 96 либо образовавшаяся разница сразу списывается на издержки производства.

     Согласно  нормативным требованиям, предприятия  также имеют право создавать  резерв на ремонт основных средств в таком же порядке, как и ремонтный фонд.

     Аудитору  следует помнить, что при создании на предприятии ремонтного фонда  остатки средств по счету 96 не закрываются, а переходят на следующий год. Остатки созданного резерва на ремонт основных средств по состоянию на 31 декабря отчетного года закрываются и присоединяются к прибыли (Дт 96 — Кт 91).

     На  предприятиях, которые не создают  ремонтный фонд, аудитор проверяет  обоснованность отнесения фактических  затрат, связанных с проведением  ремонта, на издержки производства (себестоимость).

     Среди рассмотренных методик наибольшего  интереса заслуживает методика Зайцевой О.П., Аманжоловой Б.А.

     Авторы  сформулировали нетрадиционных подходов к содержанию и технологии аудиторской  проверки операций с основными средствами. В традиционных методиках отражается лишь процесс воспроизводства этих активов в организации.

     При этом вне аудита, как правило, остаются такие важные вопросы, как арендные и залоговые операции, обоснованность консервации основных средств, реальность активов, аналитические процедуры и др.

     В качестве главных направлений нетрадиционного  подхода к аудиту основных средств, по нашему мнению, могут быть рассмотрены:

     1) придание приоритетной роли соблюдению  критериев, предъявляемых к системе  бухгалтерского учета и отчетности, оговоренных в положениях по бухгалтерскому учету;

     2) обязательность тестирования системы  внутреннего контроля (СВК), которое  либо может быть первым этапом  аудиторской проверки, либо проводиться  на этапе планирования и подготовки  аудита;

     3) непременность применения аналитических  процедур в процессе аудита;

     4) выделение трех взаимосвязанных  аспектов аудита основных средств  - учетного, налогового и управленческого;

     5) дополнение стандартных аудиторских  процедур специфическими с учетом  особенностей объекта проверки.

     Для детальной проверки операций с основными  средствами в рамках нетрадиционной методики необходимо выполнить ряд  последовательных аудиторских процедур:

     - оценка сохранности и проверка  наличия основных средств;

     - проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам;

     - проверка документального оформления  и учета основных средств;

     - проверка правильности формирования  первоначальной и восстановительной  стоимости основных средств;

     - проверка начисления амортизации в бухгалтерском налоговом учете;

     - проверка операций с основными  средствами в рамках заключенных  договоров аренды и залога;

     - анализ и обобщения результатов  аудита.

       Однако, все процедуры нетрадиционного  подхода по большому счету  напоминают аналогичные процедуры традиционных методик. Особого внимания, на наш взгляд, заслуживает лишь проведения аудита по трем направлениям учета в организации – бухгалтерского, управленческого и налогового.

     Аудит аналитического и  синтетического учета  основных средств

           При проведении аудиторской проверки учета основных средств прежде всего необходимо проверить, как ведется аналитический учет основных средств. Такой учет организуется по отдельным объектам, каждому из которых присваивается инвентарный номер на весь период его эксплуатации. Пообъектный учет ведется в инвентарных карточках или книгах. Аудитору необходимо проверить, как ведутся карточки или книги, а также правильность присвоения шифра амортизационных отчислений и наличие всех справочных данных.

           Следует проверить: нет ли объектов основных средств, по которым не ведутся инвентарные карточки, и предложить восстановить на такие средства инвентарные карточки.

           Отдельно следует  проверить состояние учета основных средств в местах их размещения (в  эксплуатации, на складе, в ремонте и т.д.). Для этого аудиторы должны также установить правильность ведения инвентарного списка основных средств (типовая форма № ОС-13), соответствие данных аналитического учета записям на счете 01 “Основные средства”, регулярность  взаимной сверки данных бухгалтерского учета.

     При использовании ПЭВМ вместо инвентарных  карточек или книг может вестись  магнитотека основных средств, что  значительно удобнее и позволяет  сократить трудоемкость аналитического учета. Однако для визуального контроля такая картотека должна быть распечатана и представлена в виде описи проверяющему.

           Основными источниками  информации об основных средствах служат первичные документа: акты приема-передачи в эксплуатацию основных средств, накладные  на внутренне перемещение и др.

           Проверка правильности ведения аналитического учета может быть сплошной или выборочной.

           Важным моментом в организации аналитического учета  является качественное и своевременное  проведение их инвентаризации. Аудитор  проверяет, как была проведена последняя  инвентаризация, какие были выявлены ошибки и как они исправлены. Если инвентаризация основных средств не проводилась более 2-3 лет, то аудитор может потребовать ее проведения. Это позволит более качественно провести последующую проверку и уменьшить аудиторский риск.

     Синтетический учет движения основных средств и их износа ведется в журналах-ордерах № 13, 10 и 10/1, а при использовании ПЭВМ – в машинограммах дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 01, 02 и 03. Необходимо по эти регистрам сверить данные с Главной книгой, балансом (ф. № 1), приложением (ф. 5).

     При расхождении между данными аналитического и синтетического учета нужно  выяснить их причины и виновных в  этом должностных лиц, определить последствия  и внести предложения по устранению выявленных недостатков.

     Особо тщательно надо проверить полноту  и своевременность проведения инвентаризации основных средств, а также инвентаризационные описи и приложенные к ним  протоколы заседания инвентаризационных комиссий, сличительные ведомости, ведомости  результатов последней инвентаризации, решения руководства организации по итогам ее проведения и правильность отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете. Такая проверка аудитору крайне необходима для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и, соответственно, аудиторские процедуры.

     В ходе проверки рекомендуется проведение контрольной инвентаризации или, хотя бы, осмотра отдельных объектов основных средств (в местах их постоянного или временного хранения), особенно арендуемых основных средств, так как на практике часто используют фиктивные договоры для начисления арендной платы с целью увеличения себестоимости продукции и присвоения средств. 

     2.4. Оформление результатов проведенного аудита 

     В процессе проверки основных средств  установлено следующее:

     1. Бухгалтерский учет основных  средств, приобретенных до 01.01.2009г., Обществом осуществляется с использованием учетных документов унифицированных форм: акты о приеме - передаче основных средств (форма № ОС - 1), акты о списании объекта основных средств (форма № ОС - 4). На основные средства, приобретенные в 2008г. Обществом частично распечатаны акты приема- передачи основных средств, однако в них отражены не все необходимые данные, отсутствуют подписи. Например, акт (накладная) приемки - передачи основных средств (форма № ОС-1 ) № 2 от 31.03.2009г. признан утратившим силу, также отсутствуют подписи лиц, принимавших объект основных средств.

     2. Зарегистрировано на праве собственности  следующее недвижимое имущество, числящееся на балансе Общества на 01.01.2008 года:

     1. Здание административно - бытового  комплекса. (Свидетельство о государственной  регистрации права от 16.04.1997 года, регистрационный № 16-2-1).

     2. Здание – цех по производству железобетона (Свидетельство о государственной регистрации права от 16.04.1997 года, регистрационный № 18-2-1).

     3. На 01.01.2009 года на балансе Общества числится недвижимое имущество, на которое обществом не представлены документы о регистрации прав собственности:

     - цех по производству асфальтобетона стоимостью 1 239 909,0 руб.;

     - склад готовой продукции стоимостью 1 147 444,0 руб.;

     - линия электропередач первоначальной  стоимостью 247 382,0 руб.;

     - ливневая и дренажная канализация  первоначальной стоимостью 75 606,0 руб. ;

     - наружные сети канализации первоначальной  стоимостью 246 082 руб.;

     - наружные тепловые сети первоначальной  стоимостью 300 056,0 руб.;

     - подъезды и площадки первоначальной  стоимостью 1 527 023,0 руб. и т.д.

     В соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» к недвижимому имуществу относятся все объекты, которые связаны с землей так, что их перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, жилые и нежилые помещения.

     К сооружениям относятся инженерно - строительные объекты, назначением  которых является создание условий, необходимых для осуществления  процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, или для осуществления различных непроизводственных функций.

     К сооружениям относятся законченные  функциональные устройства для передачи энергии и информации, такие как  линии электропередачи, теплоцентрали, трубопроводы различного назначения, радиорелейные линии, кабельные линии связи, специализированные сооружения систем связи, а также ряд аналогичных объектов со всеми сопутствующими комплексами инженерных сооружений.

     К коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации относятся: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами; внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой; внутренние телефонные и сигнализационные сети; вентиляционные устройства общесанитарного назначения; подъемники и лифты, входят в состав зданий.

     Водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации, включаются в состав зданий, начиная от вводного вентиля или тройника у зданий или от ближайшего смотрового колодца, в зависимости от места присоединения подводящего трубопровода.

     Следовательно, коммуникации, не входящие в состав зданий, являются отдельными сооружениями, подлежащими государственной регистрации.

     Исходя  из положений Гражданского кодекса  Российской Федерации, в соответствии с которым право собственности  и другие вещные права на недвижимые вещи подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре учреждениями юстиции, и Закона N 122-ФЗ при решении вопроса о принятии объекта к бухгалтерскому учету недвижимое имущество до момента государственной регистрации или до момента подтвержденного факта подачи документов на регистрацию вышеуказанных прав должно отражаться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».