Бюджетирование и контроль затрат на предприятии

          Центры возникновения затрат  – это первичные, производственные  и обслуживающие единицы, характеризующиеся единообразием функции производных операций, сходным уровни технологичности оснащенности и организации труда. Центры затрат отличаются от мест возникновения затрат тем, что представляют собой группировки затрат по отдельным работам операциям, функциям внутри производственного подразделения. Это определяется тем, что необходимо выделить, точное обеспечение распределения косвенных расходов по объектам калькулирования.

          С ростом автоматизации появилась  необходимость выделения центров  затрат. Центры затрат можно классифицировать:

• первичные центры затрат вовлечены в производство готовой продукции в процессе основного производства;
• вторичные, предоставляют услуги другим центрам;
• материальные центры затрат отвечают за приобретение и хранение;
• общецеховые затраты отвечают за управление производственным процессом;
• сбытовые центры затрат отвечают за продажу и сбыт продукции;
• административные центры затрат являются входящими в состав администрации организационного подразделения.

          В хорошо спланированной системе учета затрат должно быть как можно больше количества центров затрат. С развитием производящих отношений появилось понятие центр ответственности – подразделение предприятий, возглавляемое руководителем, который обладает полномочиями и отвечает за результаты работы этого подразделения.

          Места возникновения и центры  затрат могут совпадать (цех,  участок, бригада). Но цех, состоящий  из нескольких участков, являясь  центром ответственности, охватывает  несколько мест возникновения. Центры ответственности по отношению к процессу производства делятся на основные и функциональные. Основные центры ответственности контролируют затраты в отдельных местах возникновения, производственный комплекс отвечает за затраты цехов, входящих в него участков, участки за затраты бригад. Классификация центров ответственности представлена на рис. 1.8.

Функциональные центры ответственности контролируют затраты  во многих местах их возникновения. К  таким центрам ответственности  относятся – отдел главного механика, отдел главного энергетика и другие.

Предусматривается для каждого центра ответственности установление конкретного задания в виде целевого показателя его функционирования, сравнение фактического результата с целевым показателем, анализ отклонений, и применение корректирующих мер, если отклонения неблагоприятны и значительны.

Принятие решений в  организациях осуществляется путем  делегирования (передачи) полномочий от высшего звена управления к низшему, властные полномочия, вместе с необходимостью принятия решений, влекут за собой ответственность менеджеров за финансовые последствия этих решений.

         

 

 

 

 

 

Рисунок 1.8 Классификация центров ответственности

 

          Система учета по центрам ответственности характеризуется следующими особенностями:

1. Организация делится  на центры ответственности.

2. Каждый менеджер  для управления своим центром  ответственности и участия в  разработке его бюджета наделяется  определенными полномочиями и  ответственностью.

3. С определенной периодичностью каждым центром ответственности составляются контрольные отчеты, в которых сравниваются бюджетные и фактические показатели. Отчеты передаются по ступеням служебной иерархии.

Центры ответственности (бюджетные центры), на которые делится  организация, могут быть пяти типов:

• центры затрат регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты;
• центры выручки регистрируют и сопоставляют бюджетную и фактическую выручку;
• центры прибыли регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты, выручку и прибыль;
• центры инвестирования регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты, выручку и капитальные вложения;
• центры стратегии бизнеса – это центры инвестирования, которые обладают полномочиями самостоятельно определять стратегию своего развития.

Все пять типов могут  существовать одновременно в рамках одной организации, но чаще всего  в системе учета ответственности  выделяют первые три типа. Рассмотрим их подробнее.

Центры затрат (издержек) наиболее широко используемый тип децентрализации, которые могут по объему деятельности изменяться от подразделения с несколькими работниками до целого производства. Центры затрат могут существовать внутри других центров ответственности. Иными словами, эти центры затрат могут быть организованы везде, где можно определить и измерить по отношению к данной структурной единицы выпуск и затраты, необходимые для производства единицы продукции. Задача менеджера, отвечающего за уровень затрат – долговременная минимизация издержек с помощью постоянного бюджетного контроля.

Центр затрат можно подразделить на две категории: центры нормативных  издержек и центры дискреционных  расходов. Основной характеристикой  центров нормативных издержек является то, что результат их деятельности может быть измерен, и можно определить исходные ресурсы, требуемые для выпуска каждой единицы продукции. В данном случае контроль осуществляется путем сравнения нормативных издержек ( т.е затраты на исходные ресурсы, которые должны быть потреблены при выпуске запланированного объема продукции) с теми затратами, которые фактически понесены центром ответственности. Разница между фактическими и нормативными затратами называются отклонением.

Центры дискреционных  расходов – это такие центры ответственности, где результат не может быть измерен  в финансовом выражении и где нет четко наблюдаемой зависимости между потребляемыми ресурсами и полученными результатами. (отдел по рекламе, по связи с общественностью, по научным исследованиям и другие). В этих центрах управление обычно выступает в виде обеспечения того, что фактические расходы по каждой категории затрат соответствуют сметным и задачи, порученные центру успешно выполняются.

Центры выручки накапливают информацию о выполнении плана продаж (бюджета продаж), корректируют бюджетные данные на коэффициент инфляции, анализируют значимые отклонения показателя выручки с помощью плана – графика по конкретным заказам, контролируют поступления денежных средств от продаж. Менеджеры этих центров отвечают за обеспечение объемов реализации и величину расходов, связанных с реализацией (коммерческих расходов).

Центры прибыли контролируют продажную цену (внешнюю или условную внутреннюю), объем продаж (фактической реализации на сторону или внутрифирменной) и все статьи фактических (отчетных) издержек, подготавливают информацию для отчета о прибыли организации в целом. То есть они наделяются ответственностью, как за производство продукции, так и за реализацию. Кроме того, они имеют право выбирать рынки, где будет реализовываться продукция, определять ассортимент продукции и ее объем, выбирать поставщиков.

Центры инвестирования (центры капитальных вложений). К ним относятся достаточно самостоятельные крупные подразделения организаций, которые имеют право контролировать не только затраты и доходы, но также и величину соответствующих активов посредством инвестирования собственной прибыли.

Учет по центрам ответственности  преследует двойственную цель. С одной  стороны, путем делегирования линейным руководителям (менеджерам) функций  планирования, контроля и принятия решений одновременно с ответственностью за финансовые последствия собственных решений, повышается значимость этих функций. С другой стороны, учет по центрам ответственности способствует достижению конгруэнтности (совпадению) целей.

Цель учета ответственности  – накапливать показатели по затратам и поступлениям для каждого отдельного центра ответственности, чтобы выявлять отклонения от целевых показателей функционирования (бюджетных, сметных), для того, чтобы знать какой из центров допустил эти отклонения.

Целевые финансовые показатели для центров прибыли и инвестиций обычно выражаются в значениях прибыли, поступлениях на инвестицию, а целевые показатели для центра издержек задаются в единицах затрат.

Бюджеты (сметы) и отчеты об их исполнении являются одним из способов контроля деятельности центров ответственности. Отклонения, которые выявляются с помощью бюджетного контроля, считаются благоприятными, если полученный результат оказался лучше ожидавшегося или запланированного, или неблагоприятными при обратной ситуации.

Следует анализировать не только неблагоприятные отклонения, но и все значимые отклонения. Значимость отклонений определяется с помощью различных подходов (методов):

• задается абсолютной величиной в денежном выражении;
• выражается в процентах к бюджету;
• определяется статистическими методами.

Процесс определения  результатов контроля бюджета представлен  на рис. 1.9.

Подход к определению  значимости отклонений в «процентах к бюджету» заключается в том, что для целей анализа величину отклонений определяют в процентах к бюджетным величинам.

 

 

 

 

 

 

Рисунок 1.9 Результаты контроля бюджетов

 

Этот метод легко  осуществим на практике, но границы  отклонений устанавливаются, как и  в первом случае, произвольно, и поэтому  надежность контрольных процедур, основанных на таких подходах, остается под вопросом.

Объективный метод определения  значимости отклонений может представить  статистика. Однако, статистический метод  установления границ контроля требует  значительных затрат и может использоваться в организациях, занимающихся производством продукции, при котором результаты деятельности носят повторяющийся характер.

Кроме перечисленных  подходов (методов) определения значимости отклонений в последнее время  нашел применение метод, основанный на профессиональном суждении специалистов-практиков (менеджеров)

В основе учета ответственности  лежит принцип контролируемости, что означает включение в зону ответственности менеджера конкретного  центра ответственности, только те участки, на которые он может влиять. На практике применение этого принципа вызывает трудность, поскольку многие области деятельности не могут быть строго подразделены на контролируемые и неконтролируемые. Однако, менеджеры отдельные действия, даже не относящиеся к зоне их контроля, могут осуществить (заменить недостающий материал другим, своевременно реагировать на действия конкурентов и др.) Это зависит от того, как руководитель распределяет функции, на которые могут оказать влияние менеджеры.

Кроме того, чтобы не подвергать менеджеров ответственности за неконтролируемые риски, следует осуществлять последующую корректировку смет и бюджетов. Необходимо привлекать к участию в составлении смет и бюджетов менеджеров, отвечающих за тот или иной участок работы.

Отличительная черта  системы учета по центрам ответственности – различная степень детализации информации, включаемой в отчеты разных уровней управления. Это, так называемое, «управление по исключениям».

Управление по исключениям  – это принцип, означающий, что  менеджеру, стоящему выше, нет необходимости  проверять операционные подробности на более низком уровне, пока не появляется проблемная информация. Это хорошо видно на примере отчетности об исполнении бюджетов (смет).

Отчетность об исполнении бюджетов (смет) является составной  частью процесса бюджетирования. Она связана главным образом с процедурой финансового контроля, которая отражает структуру распределения ответственности между руководителями за финансовые последствия управленческих решений.

Отчетность каждого  центра ответственности составляется с определенной периодичностью и передается по ступеням служебной иерархии. Исходным моментом периодичности составления контрольных отчетов является бюджетный период: для тактических планов он составляет год, для стратегических – от трех до пяти лет.

Для текущего мониторинга выполнения бюджетных заданий бюджетный период разбивается на периоды.

Стратегические бюджеты  можно разделить на годовые или  полугодовые контрольные периоды, позволяющие оценить степень  достижения организацией своих стратегических целей.

Что касается частоты составления контрольных отчетов, она должна соответствовать конкретным обстоятельствам деятельности организации.

Особое внимание следует  уделить содержанию контрольных  отчетов, так как от него зависит  восприятие отчетной информации и, в  определенной мере, качество принимаемых решений. Содержание контрольных отчетов определяется конкретными обстоятельствами. Однако принципы, лежащие в основе всей контрольной отчетности организации должны быть одинаковы для всех. В частности это относится к принципу степени детализации отчетности, к принципу значимости информации для разных уровней подконтрольности.