Правоприменительная практика разрешения споров, при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогооб

По мнению инспекции переход в течение налогового периода к иной системе налогообложения не исключает обязанность налогоплательщика по уплате минимального налога по упрощённой системе налогообложения, установленной пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ, в соответствии с которым минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.

Суды обоснованно исходили из следующего:

Согласно пункту 1 статьи 346.12 Налогового Кодекса Российской Федерации плательщиками единого налога признаются индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощённую систему налогообложения и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового Кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 346.14 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом налогообложения при применении упрощённой системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. В рассматриваемом случае, как следует из материалов дела, индивидуальным предпринимателем в качестве объекта налогообложения применялись доходы, уменьшенные на величину расходов.

По итогам налогового периода налогоплательщики в соответствии с пунктом 2 статьи 346.18, пунктом 2 статьи 346.20 Налогового Кодекса Российской Федерации исчисляют сумму налога, как соответствующую налоговой ставке (15%) процентную долю налоговой базы.

Одновременно пунктом 6 статьи 346.18 Налогового Кодекса Российской Федерации для налогоплательщиков, применяющих в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", предусмотрена обязанность по исчислению и уплате минимального налога.

Минимальный налог составляет один процент от суммы доходов, определяемых в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, и уплачивается в случае, когда сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.

На основании пункта 4 статьи 346.13 НК РФ если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и с подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 000 000 руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено не соответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) не соответствие указанным требованиям.

По настоящему делу установлено, что в 4 квартале 2010 года доход предпринимателя превысил 60 000 000 рублей, в связи с чем, налогоплательщик утратил право на применение упрощённой системы налогообложения с 01.10.2010 и по итогам налогового периода - календарного года - уплачивал налоги по общей системе налогообложения.

В главе 26.2 "Упрощённая система налогообложения" Налогового Кодекса Российской Федерации отсутствуют нормы, предусматривающие обязанность налогоплательщика исчислить и уплатить минимальный налог по итогам части налогового периода в случае, если до истечения налогового периода по УСН, налогоплательщик утрачивает право на ее применение.

Пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ предусмотрено, что минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога, а налоговым периодом, согласно пункту 1 статьи 346.19 Налогового Кодекса Российской Федерации является календарный год.

Суды всестороннее исследовали все фактические обстоятельства, касающееся налогообложения налогоплательщика в соответствии с главой 26.2 НК РФ в налоговый период 2010 года и обосновали свои выводы о неправомерности исчисления налогоплательщику минимального налога за 9 месяцев 2010 года со ссылкой на нормы материального права и материалы дела.

4. В Постановлении ФАС Московского округа от 21.05.2012 по делу № А41-13627/11 налогоплательщик просит признать недействительным решения налогового органа по вопросу доначисления единого налога, пени, штрафа в связи с учетом для целей налогообложения затрат по не прекращённому обязательству.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что предприниматель в 4 квартале 2009 года отнес на расходы, уменьшающие полученные доходы, учитываемые для целей исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, затраты по обязательству, прекращенному в связи с заключением договора о новации с ООО "Торговая компания Тополек" по договору аренды.

В обоснование произведенных расходов предприниматель представил договор аренды нежилого помещения; акт сдачи-приемки работ; книгу учета доходов и расходов за 2009 год, декларацию по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2009 год.

В ходе мероприятий налогового контроля сторонами было признано наличие взаимных задолженностей по состоянию на 31.12.2009. Сумма задолженности составила 8 861 181 рублей.

Также инспекцией установлено, что согласно выписке, из ЕГРЮЛ в отношении ООО ТК "Тополек" Фокин В.В. является учредителем общества (ему принадлежит 50% уставного капитала общества) и одновременно генеральным директором ООО ТК "Тополек".

На основании изложенного, инспекция доначислила предпринимателю спорные суммы налогов и привлекла его к ответственности в связи с нарушением заявителем пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации в части неправомерного завышения расходов, учитываемых для целей исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на сумму не прекращенного обязательства по акту взаимозачета на сумму 8 861 181 рублей.

Посчитав решение налогового органа частично незаконным, заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением. По существу, доводы налогоплательщика сводятся к несогласию с выводами о том, что им необоснованно включена сумма 8 861 181 рублей в качестве расходов, уменьшающих полученные доходы, учитываемые для целей исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Суды пришли к выводу о том, что налоговым органом правомерно исключены из состава расходов, учитываемых для целей исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, затраты на сумму не прекращенного обязательства по акту взаимозачета от 31.12.2009 на сумму 8 861 181 рублей.

В соответствии со статьей 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения в силу пункта 2 указанной статьи, действующей в спорном периоде, осуществляется самим налогоплательщиком. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Таким образом, общие условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать трем следующим критериям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

При этом, исходя из толкования положений пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации, следует, что фактической оплатой признается не любое прекращение обязательств, а только связанное с фактическими материальными затратами налогоплательщика.

Суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, пришли к выводу о том, что в состав расходов в целях исчисления налога по упрощенной системе налогообложения в 4 квартале 2009 года включена сумма фактически не понесенных затрат.

Суды установили, что отражение суммы неуплаченного долга в составе расходов за 4 квартал 2009 года привело к получению предпринимателем убытка в данном налоговом периоде и фактической неуплате налога в бюджет.

Кроме того, как правильно установлено судом, материалами дела подтвержден факт взаимозависимости между заявителем и ООО ТК "Тополек", с учетом фактических взаимоотношений между ними, которые были установлены налоговым органом, в связи с чем суды сделали вывод о том, что заключение соглашения от 31.12.2009 о замене обязательств (новации) было направлено на отражение суммы фактически не понесенных затрат в составе расходов в целях исчисления налога по упрощенной системе налогообложения в 4 квартале 2009 года, то есть на формальное создание условий соответствия суммы непогашенной задолженности критериям расхода для целей налогообложения.

Согласно разъяснениям, данным в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.12.2005 № 103, новация только тогда прекращает обязательство, когда соглашение о замене первоначального обязательства новым обязательством соответствует всем требованиям закона, то есть заключено в определенной законом форме, между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям устанавливаемого сторонами обязательства и сделка является действительной.

При таких обстоятельствах подписанное между заявителем и ООО "ТК "Тополек" соглашение о замене обязательств (новации) от 31.12.2009 по оплате компенсации стоимости капитального ремонта в соответствии с договором аренды на заемное обязательство, не является таковым, так как при отсутствии обязательства по договору аренды исключается его новирование в иное обязательство, в частности, в заемное.

5) В Постановлении ФАС  Поволжского округа от 28.01.2014 по  делу № А72-12796/2012 налогоплательщик просит признать недействительным решение налогового органа по вопросу доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, а также начисление пени и штрафа на основании вывода о неправомерном завышении предпринимателем расходов по эпизодам взаимоотношений с контрагентами.

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу о завышении заявителем в 2008-2010 годах расходов на аренду автомобиля ЗИЛ-131Н с государственным номером К875 ОН 73 по договору с Арчубасовым А.В. на сумму 350 000 руб. Допрошенный в рамках налоговой проверки Арчубасов А.В. пояснил, что автомобиль в аренду предпринимателю не сдавал, договор аренды не заключал и не подписывал, денежных средств от ИП Ермохина В.И. не получал.

Налоговым органом установлено, что в проверяемый период предприниматель применял упрощённую систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

На основании изложенного, налоговым органом сделан вывод о том, что сделка предпринимателя направлена не на достижение реального хозяйственного результата от вида осуществляемой деятельности, а на уменьшение налоговых обязательств.

Заявителем в обоснование правомерности расходов на проверку представлена копия свидетельства 73 МС 766813 о регистрации автомобиля ЗИЛ-131Н с государственным номером К875 ОН 73 за Арчубасовым А.В., договор, расходные кассовые ордера, согласно которым за аренду автомобиля ЗИЛ уплачено 110 000 руб. в 2008 году, 120 000 руб. в 2009 году и 120 000 руб. в 2010 году.

В ходе судебного разбирательства Арчубасов А.В. пояснил, что указанный ЗИЛ-131Н до настоящего времени в ГИБДД зарегистрирован за ним, а фактически перепродан.

Работники индивидуального предпринимателя Ермохина В.И. пояснили, что автомобиль в предпринимательской деятельности фактически использовался, находится в аренде у предпринимателя до настоящего времени, арендную плату получало лицо, выдававшее себя за Арчубасова А.В.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости налогоплательщика с контрагентом.

О том, что указанный автомобиль Арчубасовым А.В. был продан, и арендную плату получило неустановленное лицо, предпринимателю стало известно в ходе судебного разбирательства, в связи с участием Арчубасова А.В. в арбитражном процессе в качестве свидетеля.

Суд пришёл к правомерному выводу о том, что в рассматриваемом случае налогоплательщик не должен нести ответственность за недобросовестные действия третьих лиц, распорядившихся за Арчубасова А.В. автомобилем ЗИЛ-131Н с государственным номером К875 ОН 73 и предоставивших заявителю свидетельство 73 МС 766813 о регистрации за Арчубасовым А.В. указанного автомобиля.