Практика обложения акцизами операций с алкогольной продукцией: до и после внесения последних изменений

Налоговое администрирование  акцизов на алкогольную продукцию  кардинально изменилось после вступления в силу ряда положений Закона №107-ФЗ, внесших существенные поправки в  главу 22 НК РФ в части, регулирующей порядок исчисления и уплаты акцизов. Необходимость внесения поправок объясняется  следующим. 

В результате анализа  динамики основных показателей и  базы сравнительных данных отчетности по производству и реализации алкогольной  продукции за последние годы было выявлено, что значительные объемы этой продукции пропадали либо при  ее транспортировке с акцизных складов  производителей на акцизные склады оптовых  организаций, либо при ее перемещении  между акцизными складами оптовой  торговли. 

Учитывая, что в  соответствии со статьей 193 НК РФ оптовые  организации уплачивали большую  часть исчисляемой по ней суммы  акциза (в 2005 г. – 80% размера налоговых  ставок, установленных на алкогольную  продукцию с объемной долей этилового  спирта свыше 9%, и 65% налоговых ставок, установленных на вина), а также  то, что при реализации такой продукции  с акцизных складов оптовых организаций  на акцизные склады других оптовых  организаций (до момента реализации конечному покупателю) она не подлежала  обложению акцизами, потери алкогольной  продукции в пути приводи к  значительным потерям доходов бюджета. 

Рассмотрим на конкретном примере, как распределялась ставка акциза на алкогольную продукцию  между производителями и оптовыми организациями в 2005 году. 

Пример 7. Ликеро-водочный завод, находящийся в Калужской области, учредил акцизный склад А в Московской области. Кроме того, завод имеет оптовый склад Б, не имеющий статуса акцизного склада, в Смоленской области. Водка крепостью 40% отгружается с территории Калужской области на акцизный склад А в Московскую область, затем эта продукция реализуется на акцизный склад организации оптовой торговли (то есть на акцизный склад другой организации). 

Акцизный склад  организации оптовой торговли реализует  водку магазину розничной торговли. 

В каком порядке  должен был начислять акциз в  этой ситуации? 

При отгрузке водки  с территории завода из Калужской  области на акцизный склад в Московскую область акциз не должен был начисляться, так как в этом случае режим  налогового склада не завершался. 

При реализации водки  с акцизного склада А, находящегося в Московской области, на акцизный склад  организации оптовой торговли (то есть другому юридическому лицу) акциз  согласно пункту 2 статьи 193 НК РФ должен был начисляться на дату отгрузки этой продукции в размере 20% от установленной  ставки. Соответственно, уплачивать акциз  производитель должен был на территории Московской области. 

В свою очередь, акцизный склад организации оптовой торговли при реализации водки магазину розничной  торговли должен был начислить и  уплатить по месту своего нахождения 80% от установленной ставки акциза. 

В этих условиях с  учетом того, что производство алкогольной  продукции рассредоточено практически  по всей территории Российской Федерации, переход к взиманию акцизов по алкогольной продукции только с  ее производителей стал кардинальным решением создавшейся проблемы. 

Так, как было уже  отмечено в предыдущей главе, Законом  №107-ФЗ с 1 января 2006 года в целях  сокращения потерь доходов бюджета  в части поступлений акцизов  по алкогольной продукции отменен  режим налогового склада в отношении  этой продукции и исключена из объектов обложения акцизами операции по реализации алкогольной продукции  с акцизных складов оптовых организаций. 

Соответственно в  связи с упразднением системы  акцизных складов оптовых организаций  эти организации с 1 января 2006 года не признаются плательщиками акциза при реализации алкогольной продукции, приобретенной у производителей. 

Таким образом, с 1 января 2006 года взимание акцизов по алкогольной  продукции перенесено целиком на ее производителей. 

Система налогообложения  алкогольной продукции, при которой  уплата производителями алкогольной  продукции акциза по операциям ее реализации осуществляется в размере 100% соответствующих налоговых ставок, установленных пунктом 1 статьи 193 НК РФ, позволяет повысить эффективность  функционирования системы налогового администрирования за счет упрощения  порядка обложения акцизами этих товаров вследствие: 

- сокращения количества  налогоплательщиков в результате  упразднения системы акцизных  складов оптовых организаций; 

- упрощения осуществления  государственного контроля за  ограниченным кругом налогоплательщиков; 

- решения проблемы  выпадающих доходов бюджета в  части акцизов по алкогольной  продукции, потерянной в процессе  ее передачи на акцизные склады  оптовой торговли; 

- упрощения действующего  порядка исчисления и уплаты  акциза на алкогольную продукцию; 

- сохранения государственного  контроля и т. д. 

Следует отметить, что  акциз как косвенный налог  включается в отпускную цену товара и, следовательно, возвращается его  плательщику при реализации этого  товара потребителю, который, собственно, и является плательщиком этого налога. 

Так, производитель  алкогольной продукции предъявляет  при ее реализации к оплате покупателю начисленную по ней сумму акциза, и соответственно этот покупатель приобретает  продукцию по цене с акцизом, то есть косвенным образом уплачивает акциз  производителю – продавцу алкогольной  продукции, который непосредственный плательщик акциза вносит этот налог  в бюджет. 

Таки образом, поскольку  акциз напрямую не связан с финансовым состоянием налогоплательщика, после  отмены системы акцизных складов  налоговая нагрузка на производителей не возрастает. 

Поскольку по состоянию  на 1 января 2006 года на акцизных складах  оптовой торговли образовались остатки  поступившей и (или) отгруженной  до этой даты алкогольной продукции, по которой производителями в 2005 году была уплачена только часть акциза (соответственно в размере 20 или 35% от установленной ставки), Законом №107-ФЗ предусмотрены переходные положения  по исчислению и уплате акцизов при  реализации этих остатков продукции  организациями оптовой торговли в 2006 году. 

Налогообложение остатков алкогольной продукции должно осуществляться с применением новых размеров ставок акцизов и в порядке, действовавшем  в 2005 году, то есть оптовые организации  обязаны при реализации этих остатков начислить акциз по налоговой  ставке в размере соответственно 80 или 65% от установленной ставки. При  этом такая обязанность возникает  у оптовых организаций независимо от того, реализуют они алкогольную  продукцию другим оптовым организациям или организациям розничной торговли 

Пример 8. У организации  оптовой торговли ООО «НИКОН», учредившей акцизный склад, осталось на 1 января 2006 года алкогольная продукция с  разной объемной долей спирта этилового  и вин (за исключением натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих). Эти остатки  были реализованы в течение января и февраля текущего года. 

Данные по остаткам подакцизных товаров, в также  их реализации в пересчете на 1 литр безводного спирта этилового приведены  в Таблице 2. 

Таблица 2. Данные по остаткам подакцизных товаров и  их реализации в пересчете на 1 литр безводного спирта этилового. 

Подакцизные товары Объем в пересчете на 1 л безводного спирта этилового 

Остатки 

на 01.01.2006 Реализовано  в январе Реализовано в феврале 

с 1 

по 15 с 16 

по 31 всего с 1 

по 15 с 1 

по 28 всего 

Алкогольная продукция  с объемной долей спирта этилового: 

свыше 25% 1650 325 670 995 470 185 655 

свыше 9 и до 25% 570 135 195 330 240 240 

Вина 310 76 109 185 85 40 125 
 

Рассчитаем суммы  акциза на алкогольную продукцию, которые  должно уплатить в бюджет ООО «НИКОН»  за январь-февраль 2006 года, и покажем, как отразить данные в разделе 1 и 2 налоговой декларации за январь по акцизам на алкогольную продукцию, реализуемую с акцизных складов  оптовых организаций (Приложение). 

Начисленные суммы  акциза по реализованным остаткам оприходованной в прошлом году составят по: 

• алкогольной продукции, с объемной долей спирта этилового  свыше 25% - 209 880 руб. (159 руб/л х 1650 л. х 80%); 

• алкогольной продукции  с объемной долей спирта этилового  свыше 9 и до 25% – 53 808 руб. (118 руб./л  х 570 л х 80%); 

• винам – 22 568 руб. (112 руб./л х 310 л х 65%), где 159 руб./л , 118 руб./л, 83 руб./л и 112 руб./л – установленные на 2006 год ставки акциза по соответствующим видам алкогольной продукции и винам. 

Таким образом, исчисленная  сумма акциза у организации оптовой  торговли в 2006 году –286256 руб. (209 880 + 53 808 + 22 568). 

Так как реализация алкогольной продукции и вин  осуществлялась в январе и феврале, то торговая организация должна представить  налоговые декларации по акцизам  на алкогольную продукцию, реализуемую  с акцизных складов оптовой торговли за эти месяцы в срок до 15 февраля - за январь и 15 марта – за февраль. 

Исчисленная сумма  акциза за январь составит 171 184руб. (159 руб./л х 995 л. х 80%) + (118 руб./л х 330 л х 80%)+ (112 руб./л х 185 л х 65%). При этом она складывается двух величин: 

• 59 617руб. (159 руб./л  х 325 л. х 80%) + (118 руб./л х 135 л х 80%) + (112 руб./л х 76 л х 65%) и 

• 111 567 руб. ((159 руб./л  х 670 л. х 80%) + (118 руб./л х 195 л х 80%) + (112 руб./л х 109 л х 65%), 

представляющие собой  начисленный налог по реализованным  подакцизным товарам в период с 1 по 15 января и 16 по 31 января, соответственно. 

Причитающиеся же к  уплате суммы налога производится частями: до 25 января необходимо перечислить  денежные средства по реализации, произведенной  в первой половине месяца, до 15 февраля  – по реализации, произведенной  в первой половине января. 

Аналогичные суммы  акциза за февраль, а также первую и вторую её половины, соответственно: 

• 115 072 руб. (159 руб./л  х 655 л. х 80%) + (118 руб./л х 240 л х 80%) + (112 руб./л х 125 л х 65%) 

• 88 628 руб. (159 руб./л  х 470 л. х 80%) + (118 руб./л х 240 л х 80%) + (112 руб./л х 85 л х 65%) и 

• 26 444 руб. ((159 руб./л  х 185 л. х 80%) + (112 руб./л х 40 л х 65%). 

Предпоследнее перечисление денежных средств в счет уплаты налога по реализации, произведенной в первой половине месяца, производится до 25 февраля, последнее же - по реализации, произведенной  во второй половине февраля, - до 15 марта. 

Отдельные организации  оптовой торговли алкогольной продукцией в преддверии введения с 1 января 2006 года нового порядка обложения акцизами алкогольной продукции аннулировали данные им разрешения на учреждение акцизного  склада до вышеуказанной даты и на этом основании посчитали, что действие режима налогового склада у них завершено  и, следовательно, они имеют право  с 1 января 2006 года реализовать находившиеся у них остатки алкогольной  продукции по цене без акциза. 

Но они заблуждались. 

В соответствии с  пунктом 4 статьи 195 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2006 года) дата реализации (передачи) алкогольной  продукции с акцизного склада (и соответственно момент начисления акциза по этой реализации) определялась как день завершения действия режима налогового склада. 

При этом, как следует  из пункта 3 статьи 197 НК РФ (с учетом внесенных в главу 22 Федеральным  законом от 28.07.2004 №86-ФЗ «О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» дополнений и изменений, вступивших в силу с 1 января 2005 года), моментом (днем) завершения действия режима налогового склада считался момент отгрузки (передачи) алкогольной продукции с акцизного  клада покупателям либо своему структурному подразделению, осуществлявшему ее оптовую или розничную реализацию. 

Таким образом, согласно вышеуказанным нормам НК РФ в 2005 году действие режима налогового склада не могло считаться завершенным  до момента отгрузки (реализации, передачи) организацией оптовой торговали  алкогольной продукции, полученной ею от производителя. 

Следует обратить внимание на то, что в силу положений статьи 196 и 197 НК РФ (в редакции, действовавшей  до 1 января 2006 года) организация, имевшая  лицензию на закупку, хранение и поставку алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта менее 9%, а также вин натуральных, в  том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих), не была вправе в 2005 году осуществлять эту деятельность без разрешения на учреждение акцизного  склада.