Недоимка по налогам. Анализ причин, пути сокращения

Сумма излишне уплаченного (взысканного) налога также подлежит возврату только по письменному заявлению налогоплательщика. Однако в случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов и сборов или задолженности по пеням, начисленным тому же бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику излишне уплаченной суммы производится только после зачета указанной суммы в счет погашения недоимки.

Из вышеуказанного вытекает, что сам по себе факт наличия переплаты по налогу (сбору) не влияет на образование недоимки. Но если налоговым органом на основании заявления налогоплательщика принято решение о зачете суммы переплаты (излишнего взыскания) в счет предстоящих платежей и сумма переплаты равна или превышает сумму налога (сбора), подлежащую уплате, то при нарушении сроков его уплаты недоимка не возникает.

Соответственно еще  одним признаком недоимки является отсутствие зачтенной в счет предстоящих платежей в бюджет того же уровня переплаты или излишнего взыскания налога (сбора) в сумме, равной или превышающей сумму неуплаченного налога (сбора).

Статья 11 НК РФ использует при определении недоимки термин "неуплаченный". Действительно, согласно ч. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно уплатить налог (сбор), если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Однако в соответствии со ст. 24 НК РФ в некоторых случаях (например, ст. ст. 174, 226 НК РФ) законом обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога возлагается на налогового агента. В силу прямого указания ч. 9 ст. 226 НК РФ и сложившейся арбитражной практики уплата налога за счет средств налогового агента не допускается. Однако, исходя из части 2 ст. 45 НК РФ, недоимка может возникнуть и у налогового агента при исполнении обязанности удержать налог и неисполнении обязанности перечислить его¹⁴.

Следовательно, более правильно при определении  недоимки в ст. 11 НК РФ использовать термин "неперечисленный" вместо термина "неуплаченный", так как ст. 59 НК РФ закрепляет, что недоимка может сложиться помимо налогоплательщика, плательщика сбора и у налогового агента, который обязан не уплатить, а перечислить налог (сбор).

Таким образом, недоимка представляет собой возникшее вследствие несвоевременного исполнения обязанности по уплате (перечислению) налога (сбора) налоговое правоотношение, стороны которого наделены комплексом дополнительных прав и обязанностей, обеспечивающих принудительное взыскание налога (сбора).

(Основные понятия  указаны в Приложении 1.)

 

 

 

1.2 Анализ причин возникновения недоимок.

 

 

Налоговые платежи исторически  выступают основным источником бюджетных  средств, обеспечивающих функционирование государства, поэтому конституционная обязанность платить налоги и сборы распространяется на всех плательщиков в качестве безусловного требования. Плательщик не вправе самовольно распоряжаться той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как неисполнение законодательно установленной обязанности по уплате налогов и сборов определенными лицами ущемляет охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

С момента появления  налогов всегда существовала проблема образования недоимки, т.е. недополучения  государством денежных сумм, установленных  в законодательном порядке. В таблице 1.2.1 описаны модели возникновения неплатежей.

 Таблица 1.2.1

Микроэкономические модели возникновения неплатежей, характеристики, причины возникновения просроченной задолженности

Модель	Признаки, характеристики	Причины возникновения
Модель1 "Преднамеренное неисполнение  обязательств" (оппортунистическое  поведение)"	1.   Неплатежи   - средство достижения скрытых целей экономических агентов. 2. Фирмы способны вести безубыточную деятельность. 3. Возможная демонстрируемая убыточность есть результат: а)неэффективного управления (несовпадение интересов собственников и руководства); б)укрывательства истинного финансового положения в корыстных целях. 4.   Неплатежи   могут быть  как "отсроченными платежами", так и "безнадежными долгами".	1. Неэффективно работающие экономико-правовые  институты (контрактное, трудовое  право). Отсутствие жесткой политики государства по отношению к неплательщикам.   2. Недостаточный мониторинг за  деятельностью контрагентов, руководства.   3. Неэффективность прав собственности.
Условно-вынужденные  причины: Модель 2 "Краткосрочные кассовые разрывы"	1. Характеризуется дефицитом оборотных  средств у производителей. Задолженность  перед всеми кредиторами (за  исключением займов на финансирование  капитальных вложений) физически  может быть погашена по окончании  технологического цикла.   2.   Неплатежи   есть "отсроченные платежи" в отличие от "безнадежных долгов". 3. Не исключается временно убыточный  характер деятельности предприятий,  но исключается финансирование  убытков за счет кредиторов (субсидирование  убыточных производств за счет  внешних источников финансирования).	1. Недоступность традиционных методов  покрытия временных кассовых  разрывов предприятий.   2. Высокий уровень рационирования  кредитов.   3. Жесткая денежно-кредитная политика.
Модель 3 "Субсидии неэффективным  предприятиям"	1. Характеризуется убыточной деятельностью производства с переложением финансовых результатов на кредиторов.   2.   Неплатежи   - "безнадежные  долги", в отличие от "отсроченных  платежей".   3. Потребность в средствах на  срок более одного технологического  цикла. Заемщик физически не в состоянии удовлетворить требования всех кредиторов даже после окончания производственного цикла.	1. Нерыночное производство. Предприятие,  неспособное производить конкурентную  продукцию, продолжает функционировать.   2. Недостаточное финансирование  государственного заказа и государственных  расходов.   3. Убытки не приводят к снижению  объемов производства в полном  объеме, так как "перекладываются"  на кредиторов.   4. Изменение условий хозяйствования, повлиявших на производственную эффективность.

 

Наряду с расширением  масштабов уклонения от налогов  противозаконными методами и путем  использования многочисленных налоговых  льгот как общего, так и индивидуального  характера, неплатежи предприятий  в государственный бюджет стали в настоящее время одним из наиболее важных факторов развития фискального кризиса в России. Рост налоговых недоимок, ставящий под вопрос платежеспособность предприятия, парализует и его инвестиционную активность.

Важнейшими причинами  поведения предприятий, приводящего к возникновению и наращиванию объемов недоимки, являются, в первую очередь, недостаточно жесткие меры, применяемые к недоимщикам, позволяющие им осуществлять хозяйственную деятельность, не платя налогов. В России пока отсутствует отлаженный механизм банкротств и обращения требований на имущество недоимщиков. Во многих случаях ужесточение соответствующих санкций, в частности, осуществление процедуры банкротства, объективно затрудненно в силу различного рода социальных последствий. Однако непринятие жестких мер к неплательщикам, массовое неисполнение налогового законодательства формирует сигнал, адресованный экономическим агентам, означающий, что государство закрывает глаза на недоимки по налогам, позволяет не платить налоги и будет позволять это и в будущем.

Сложившаяся ситуация может  быть решена только путем перехода к беспрекословному выполнению налогового законодательства, что требует крайне жесткого отношения к неплательщикам налогов. В то же время серьезным  препятствием при осуществлении  такого рода политики является сегодняшнее положение с начисленными недоимками, пенями и штрафами.

Несправедливый характер накопленной недоимки определяется двумя обстоятельствами. Во-первых, крайне высоким уровнем пени за просрочку  перечисления начисленных налогов в бюджет (около 10% в месяц), многократно превышающий уровень инфляции и процентных ставок. Во-вторых, установленным порядком очередности перечисления в бюджет основной суммы недоимки и штрафных санкций. Поскольку в первую очередь уплачиваются штрафные санкции, при недостатке средств у предприятий на непогашенную часть основной суммы недоимки продолжают начисляться пенни, в результате чего предприятие может оказаться в ситуации, когда недоимка растет, несмотря на все усилия по ее погашению.¹⁵

Огромные масштабы налоговых неплатежей требуют применения жестких мер к столь большому числу экономических агентов, что они становятся как технически неосуществимыми, так и невозможными с социальной точки зрения.

Выходом из такой ситуации может служить налоговая амнистия, после которой государство резко ужесточает налоговую дисциплину. Однако налоговая амнистия вызовет негативные стимулы для накопления новой недоимки, неизбежно приводя к формированию ожиданий новой амнистии. Поэтому решить проблему недоимок можно, по-видимому, лишь путем реструктуризации накопившейся задолженности при одновременном резком ужесточении налоговой дисциплины, касающейся текущих платежей. При этом следует четко понимать, что реструктуризация недоимки приводит к безусловным потерям доходов государства по сравнению с гипотетической ситуацией, при которой все недоимщики немедленно погасили бы свою задолженность. Одновременно реструктуризация должна быть направлена на возможно более полное и возможно более быстрое погашение недоимок.

Как известно, в последние годы предпринимались неоднократные попытки, так или иначе, осуществить реструктуризацию недоимок. Однако ни одна из них не привела к необходимым результатам. Это было вызвано как отсутствием необходимой политической воли, так и недостаточной проработанностью порядка реструктуризации.

Очевидно, что среди  возможных вариантов решения  проблемы могут быть как отдельные  финансовые инструменты, так и комбинированные  варианты реструктуризации, которые  включали бы не только обеспечение  договора о реструктуризации акциями и облигациями (по постановлению № 254), но и различные более сложные схемы сочетания векселей, акций, облигаций и конвертируемых облигаций. Такие комбинации, в первую очередь, призваны обеспечить более эффективное распределение гарантий и обеспечения сделок между различными сторонами, вовлеченными в данные рыночные отношения. Среди возможных механизмов реструктуризации, на наш взгляд, необходимо также уделить внимание тем, которые помимо собственно финансовых инструментов, используют различные схемы переуступки требований по долгам (цессия).

 

 

1.3. Анализ методов взыскания недоимки.

 

 

На практике процесс взыскания недоимки по налогам может быть условно разделен на три метода. Первый из них предполагает, что фирма добровольно погашает недоплату по требованию контролеров.

Добровольно-принудительный включает: залог имущества, поручительство, пени, приостановление операций по банковским счетам и арест имущества налогоплательщиков. Если по каким-то причинам организация не может или не хочет разрешить проблему мирным путем, то инспекторы вправе прибегнуть к принудительному взыскания недоимки. И тут возможны две формы: первая – внесудебное взыскание за счет денежных средств фирмы или иного имущества; и вторая – обращение в суд с соответствующим иском о погашении долга.

Фирме может быть предоставлена  отсрочка или рассрочка по уплате налогов и сборов (ст.64).

По статье 67НК, на инвестиционный налоговый  кредит может претендовать   организация  в случае выполнения ей государственного оборонного заказа. (см. Приложение 21 Таблица 1.3.1)

 

Для того чтобы фирма могла исполнить  свой долг перед бюджетом добровольно, у нее на руках должно быть выставленное инспекторами Требование об уплате налога (пени, штрафа). Срок его исполнения обычно составляет 10 дней со дня получения этой бумаги, однако инспекторы могут установить и более продолжительный срок (п. 4 ст. 69 НК).

Требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности  по налогу, размере пеней, начисленных  на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Требование об уплате суммы налога, пени или штрафа инспекция отправляет фирме или не позднее 3-х месяцев со дня выявления недоимки (срока уплаты налога), или в течение 10 дней с даты вступления в силу решения о привлечении организации к ответственности, если недоимка была выявлена в ходе проверки (ст. 70 НК). По истечении 10 дней после его вручения представителю фирмы вступает в силу решение о привлечении к ответственности (п. 9 ст. 101 НК). На основе анализа правоприменительной практики, требование об уплате недоимки и пени признано наиболее эффективной мерой воздействия на налоговых должников. Благодаря направленным налоговыми органами требованиям неисправными налогоплательщиками погашалось 47,5% общего объёма погашаемой в бюджетную систему РФ задолженности по налогам и сборам.

Процессуальное значение требования заключается в том, что оно  является официальным документом, без  которого налоговый орган не может  вынести решение о взыскании  недоимки и пени за счёт денежных средств  и иного имущества налогоплательщика либо обратиться в соответствующий суд о взыскании санкций за нарушения законодательства о налогах и сборах. Более того, такое требование признаётся ненормативным актом государственного органа, который может быть обжалован налогоплательщиком (плательщиком сбора) или налоговым агентом, как в вышестоящий налоговый орган, так и в суд. Будучи документом, строго установленной формы, требование об уплате налога (сбора) не может быть заменено никаким другим процессуальным суррогатом.

 

В случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов обязанность по уплате налогов и сборов может быть обеспечена залогом (ст. 73НК). Залог имущества оформляется договором между налоговым органом и залогодателем. Залогодателем может быть как сам налогоплательщик или плательщик сбора, так и третье лицо. При неисполнении налогоплательщиком или плательщиком сбора обязанности по уплате причитающихся сумм налога или сбора и соответствующих пеней налоговый орган осуществляет исполнение этой обязанности за счет стоимости заложенного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

В случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и  в иных случаях обязанность по уплате налогов может быть обеспечена поручительством. В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.¹⁶

Пеней признается установленная ст.75 НК денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.