Анализ финансовых результатов

     В международной практике под обычной  деятельностью понимается любая  деятельность, осуществляемая компанией  в виде составной части ее бизнеса, а так же связанная с ней  деятельность, которой компания занимается в ее продолжение, имеющая к ней  отношение и возникающая из нее. Как правило, в качестве критерия признания поступлений доходами от обычных видов деятельности выступает  основной вид деятельности компании, обычно закрепляемый в учредительных  документах юридического лица.

     Е.М. Дусаева и М.И. Цыгулева считают то, что на практике сельскохозяйственные предприятия в Уставе предусматривают широкий спектр возможных видов деятельности, которые на самом деле могут не осуществляться [21].

     В последующем это может привести ксерьезной деформации информации о доходах и расходах по видам деятельности. Выработка критерия распределения видов деятельности на обычные и прочие является объективной проблемой в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета. Таким критерием может выступать соотношение объемов выручки, получаемых от различных предметов деятельности. Этот принцип использовался в практике учета предыдущих лет. При этом выбор оптимального процентного соотношения, разграничивающего доходы и расходы по видам деятельности, требует научного обоснования и закрепления в положении по бухгалтерскому учету, устанавливающем общие методологические и методические принципы учета, каковым является ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации».

     Буланцева В. А. приводит определение учетной категории доходов и подчеркивает, что доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) [17].

     Не  признаются доходами организации поступления  от других юридических и физических лиц: сумм налога на добавленную стоимость, акцизов,  экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей; по договорам комиссии, агентским  и иным аналогичным договорам  в пользу комитента, принципала; в  порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг; авансов  в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг; задатка; в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю; в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику. Нужно сказать о том, что перечисленные суммы не признаются доходами организации и в налоговом учете, на что указывают положения статьей 250 Налогового Кодекса Российской Федерации. В свою очередь Горшкова Н.В. и Величко А.В. обращают внимание на определение доходов от обычных видов деятельности и утверждает, что такими доходами является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг [18].

     Также вышеназванные авторы подчеркивают и то, что расходами организации  признается уменьшение экономических  выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). В свою очередь Гридасов А.Ю., Чурин А.Г. и Чурина Л.И. приводят определение расходов согласно МСФО и говорят то, что расход – это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов, или увеличение обязательств, ведущее  к уменьшению капитала, не связанное с его распределением между участниками акционерного капитала [19]. 

     Следует отметить идентичность трактовки понятия  расходов в отечественном и международном  стандартах. Данные авторы подчеркивают то, что в системе международных  стандартов финансовой отчетности для  бухгалтерского учета расходов применяются  Принципы подготовки и составления  финансовой отчетности, содержащие ряд  соответствующих определений. Система  принципов отражения информации о расходах препятствует субъективному  формированию финансовых результатов, поэтому наличие ПБУ 10/99 «Расходы организации» можно отнести к  достоинствам отечественного нормативного регулирования бухгалтерского учета.

     Не  признается расходами организации  выбытие активов: в связи с  приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи); по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала; в порядке предварительной оплаты материально - производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; в виде авансов, задатка в счет оплаты материально - производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг и в погашение кредита, займа, полученных организацией. Немало вопросов возникает у бухгалтеров при признании доходов и расходов для целей налогового учета. Расходы и их обоснованность являются одним из ключевых понятий при расчете налога на прибыль. В соответствии с нормами главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерациивсе расходы налогоплательщика делятся на следующие три большие категории: расходы, связанные с производством и реализацией; внереализационные расходы и расходы, не учитываемые при налогообложении. Дудалов П.А., Кулемина О.В. подчеркивают то, что для того, чтобы рассчитать правильно налог необходимо в учетной политике для целей налогообложения (налоговой политике) следует обратить внимание на классификацию расходов и порядок их признания в налоговом учете [20].

     В налоговой политике налогоплательщику  надо отметить, что указанные затраты  признаются расходами, учитываемыми при  налогообложении, если они одновременно удовлетворяют следующим условиям: затраты, оценка которых выражена в  денежной форме, экономически оправданы; затраты должны быть документально  подтверждены и затраты должны быть осуществлены для деятельности, связанной  с получением доходов. Как известно, и это справедливо подчеркивает Елина Л. А., расходы для целей налогового учета подразделяются на прямые и косвенные, но и прямые, и косвенные расходы, в конце концов, будут уменьшать налоговую базу по прибыли [22].

     Вопрос  лишь во времени. Косвенные расходы  можно списать сразу. А для  списания прямых расходов придется дождаться, когда будут проданы товары (выполнены  работы или оказаны услуги), в  стоимости которых они учтены (подпунктом 1, 2 статьи 318 Налогового Кодекса  Российской Федерации). Именно разница  во времени признания расходов и  служит причиной споров бухгалтеров  и проверяющих: какие расходы  можно отнести к прямым, а какие - к косвенным.Как утверждают Забродин И.П.иКубахов Е.В., сейчас у организаций есть полная свобода в распределении расходов по группам «прямые – косвенные» (пункт 1 статьи 318 Налогового Кодекса Российской Федерации) [23].

     Однако  проверяющие с этим не всегда согласны. Они нередко настаивают на экономической обоснованности распределения расходов, которая напрямую должна прослеживаться из особенностей производственного процесса. Чаще всего, конечно, споры возникают из-за того, что какой-либо расход для скорейшего его списания отнесен организацией к косвенным. В то время как работники налоговой службы считают, что он напрямую влияет на себестоимость выпускаемой продукции (выполняемых работ или оказываемых услуг) и его вполне можно было бы отнести к прямым расходам. Перечень прямых расходов организации должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения прибыли. Им и нужно руководствоваться. Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, предусмотренный статьёй 264 Налогового кодекса Российской Федерации, является открытым. Это означает то, что у налогоплательщика имеется возможность учесть расходы, отвечающие общим требованиям, предъявляемым к расходам (статья 252 Налогового Кодекса Российской Федерации), при исчислении налога на прибыль. Иными словами, расходы должны быть обоснованы и документально подтверждены, а также связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. Однако на практике это не всегда удается по причине разногласий с контролирующими органами. Экономическая оправданность расходов является одним из основных источников споров с налоговыми органами. Вопрос обоснованности и экономической оправданности расходов явился предметом рассмотрения Конституционного суда Российской Федерации. Суд разъяснил основные моменты, связанные с толкованием этих понятий и применением норм статьей 252 Налогового Кодекса Российской Федерации [44].

     После уплаты налогов с прибыли формируется  показатель чистой прибыли, то есть той  части прибыли, которой распоряжаются  собственники организации. Именно чистую прибыль пользователи бухгалтерской  отчетности считают самым значительным элементом. В условиях рыночной экономики прибыль является финансовой базой развития организаций с различными организационно - правовыми формами хозяйствования и собственности. Заволокин К.А. дает определение чистой прибыли и оговаривает, что чистая прибыль организации за отчетный год представляет собой итоговый финансовый результат ее деятельности за этот период, выявленный на основании учета всех хозяйственных операций [24].

     Положительный финансовый результат по итогам года формирует  нераспределенную прибыль, отрицательный – непокрытый убыток. Как правило, чистая прибыль, полученная по результатам финансового года, может быть направлена на: формирование резервного капитала организации; покрытие убытков прошлых лет; производственное развитие организации; выплату дивидендов (доходов), а так же иные цели (выплату  вознаграждений менеджерам организации, материальную помощь работникам, благотворительность). Карзаев А.В. обращает внимание на то, что распределение прибыли осуществляется только по решению общего собрания общества. Использовать нераспределенную прибыль без разрешения собственника нельзя.

     Ни  директор, ни главный бухгалтер не имеют права направлять источник, учтенный на счете 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)», ни на какие  мероприятия и проекты.

     Однако  существуют исключения, к которым, например, относится уценка основных средств [25].

     Вопросы анализа финансового результата раскрывает Керимов В. Э. и отмечает то, что к основным направлениям контроля нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) относится контроль использования части прибыли отчетного года и прибыли прошлых лет, правильности списания в бухгалтерском учете непокрытого убытка, полноты и правильности раскрытия информации о нераспределенной прибыли в финансовой отчетности [26].

     Автор подчеркивает то, что финансовые результаты деятельности за отчетный период формируются  в форме №2 «Отчете о прибылях и убытках» и обращает внимание на правильность формирования информации о финансовых результатах в формах бухгалтерской отчетности, ведь точное формирование информации позволит пользователю  не только принять правильные управленческие решения, но и оценить финансовое положение организации.

     Так, данные по строке «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)» бухгалтерского баланса (Приложения 5,10) на начало и  на конец периода должны быть тождественны данным по строкам «Остаток на 1 января отчетного года» и «Остаток на 31 декабря отчетного года графы  «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» отчета об изменениях капитала (Приложения 7,12).

     Кроме того, необходимо убедиться, что данные по строке «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» бухгалтерского баланса на конец отчетного периода  отражается прибыль (убыток) как отчетного  года, так и прошлых лет.

     Если  организация приняла решение  показывать финансовый результат за отчетный период отдельно и добавляет  в бухгалтерский баланс соответствующую  строку, то сумма, указанная в ней, и сумма строки «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» отчета о прибылях и убытках (Приложения 6,11) должны совпасть [2].

     В остальных случаях, как утверждает данный автор, разница между показателями«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» бухгалтерского баланса на начало и конец отчетного периода должны быть тождественны показателю  «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» отчета о прибылях и убытках.

     Таким образом, можно отметить, что проведенный  анализ периодической литературы по учету и аудиту финансовых результатов  показал значительное внимание к  данной категории со стороны авторов  статей.

     Это говорит об актуальности выбранной  нами темы. 

2. Нормативное регулирование учета  финансовых результатов

Законодательство  России о бухгалтерском учете  устанавливает единые правовые и  методологические основы организации  и ведения бухгалтерского учета  в Российской Федерации. Система  бухгалтерского учета, существовавшая в условиях планируемой экономики, была обусловлена общественным характером собственности и потребностями  государственного управления экономикой. Главным потребителем информации, формирующейся  в системе бухгалтерского учета, выступало государство в лице отраслевых министерств и ведомств и планирующих, статистических и  финансовых органов. Действовавшая  система государственного финансового  контроля решала задачи выявления отклонений от предписанных моделей хозяйственного поведения организаций. Изменение  системы общественных отношений, а  также гражданско-правовой среды  предопределяет необходимость адекватной трансформации бухгалтерского учета. Однако процесс реформирования отечественной  системы бухгалтерского учета отстает  от общего процесса экономических реформ в России. Ключевым элементом реформирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами является разработка новых  и уточнение ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, внедрение их в практику.