Теоретические аспекты учета и аудита товаров в розничной торговле

Оценка товарно-материальных запасов  по себестоимости.

В соответствии с МСБУ (IAS) №2 «Запасы», основной вопрос в учете товарно-материальных запасов заключается в определении себестоимости, которая должна быть признана как актив, и оставаться таковой до момента признания соответствующего дохода от реализации.

По МСБУ (IAS) №2 «Запасы» оценка запасов ведется по наименьшей из двух величин: фактической (исторической) стоимости и возможной чистой цены продаж. При этом, фактическая стоимость включает в себя все затраты по приобретению, производству (conversion costs), и все прочие затраты, произведенные при доведении запасов до текущего состояния и местонахождения. Невозмещаемые налоги и пошлины входят в фактическую стоимость, предоставленные торговые скидки и возмещения - уменьшают ее.

В соответствии с МСБУ (IAS) №2 «Запасы» запасы оцениваются по наименьшей оценке из себестоимости и чистой стоимости реализации [3].

При этом себестоимость  товарно-материальных запасов включает: затраты на приобретение запасов, транспортно  – заготовительные расходы, связанные  с их доставкой к месту хранения и приведением в надлежащее состояние. Затраты на приобретение товарно-материальных запасов включают в себя цену покупки; пошлины на ввоз; комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим, посредническим организациям: транспортно – заготовительные и прочие расходы, прямо связанные с приобретением запасов. Торговые скидки, возвраты переплат и прочие подобные поправки вычитаются при определении затрат на приобретение.

Затраты на переработку  товарно-материальных запасов (выполнение работ, услуг) включают стоимость используемых в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, амортизацию основных средств, а также другие затраты, прямо связанные с единицами производства продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства и признаются как производственная себестоимость продукции (работ, услуг).

Чистая стоимость реализации товарно-материальных запасов представляет собой предполагаемую продажную  цену за минусом расходов на комплектацию и организацию их продажи. Чистая стоимость реализации используется обычно тогда, когда себестоимость не может быть восстановлена по следующим причинам:

• данные товарно-материальные запасы были повреждены;
• они частично или полностью устарели;
• их продажная цена снизилась.

В соответствии с МСБУ (IAS) №2 «Запасы», возможная чистая цена продаж (net realisable value, NRV) - оценка цены продаж при нормальном ведении деятельности, за вычетом необходимых затрат на сбыт продукции, которые могут оцениваться как сумма прямых затрат или как нормативный процент к стоимости. Не допускается вычет планируемой прибыли от продаж.

Как правило, в промышленных производствах запасы материалов и  прочих вспомогательных средств  не списывают ниже себестоимости (до чистой стоимости реализации), если ожидается, что готовая продукция, в которую они будут переработаны, будет реализована по цене равной или превышающей себестоимость. Если же ожидается, что снижение цены на материалы приведет к тому, что доход, полученный от реализации готовой продукции, будет ниже ее себестоимости, стоимость материалов частично списывают до чистой стоимости реализации.

Себестоимость запасов  может оказаться невозмещаемой  в случае их повреждения, физического  или морального устаревания, снижения их продажной стоимости, т.е. цена продажи ниже себестоимости. В этом случае определяется возможная чистая цена продажи или переоценка по возможной чистой цене продаж. Переоценка производится по каждому виду оборотных материальных активов или по группам однородных активов. При этом необходимо соблюдение следующего порядка:

• если активы предназначены для реализации, расчеты производятся на основе текущих рыночных цен реализации;
• если активы предназначены для продажи по заключенным контрактам, расчеты производятся по контрактным ценам в объеме, предусмотренном контрактом, а оставшиеся запасы переоцениваются по текущим рыночным ценам;
• сырье и материалы не переоцениваются, если готовая продукция будет реализована по ценам равным или превышающим себестоимость, в противном случае они переоцениваются по восстановительной стоимости.

Разница по переоценке списывается  в расход в отчетном периоде, в  котором такая разница была установлена. Если запасы сохраняются в будущих  отчетных периодах, то в каждом последующем  периоде происходит переоценка по новой возможной чистой цене продаж. Новая стоимость определяется по меньшей величине себестоимости или пересмотренной возможной чистой цене продаж.

Товарно-материальные запасы отражаются в учете и отчетности по их фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью товарно-материальных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат предприятия на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Республики Казахстан).

          Затраты на приобретение запасов включают в себя покупную цену, импортные пошлины и налоги, расходы на транспортировку, обработку и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением актива.

Затраты на переработку включают в себя затраты по оплате труда, постоянные и переменные накладные, производственные расходы на переработку сырья в готовую продукцию.

         Переменные расходы зависят от изменения объемов производства и включают      в себя материальные и трудовые затраты, осуществляемые в ходе нормального производственного процесса. Постоянные расходы практически не изменяются при изменении объемов производства и включают в себя затраты по обслуживанию зданий, оборудования, амортизации и на административно-управленческие расходы.

         Прочие затраты включаются в себестоимость запасов в случае, когда они связаны, например при изготовлении продукции для конкретных заказчиков.

К фактическим затратам на приобретение товарно-материальных запасов относятся:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые предприятиям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товарно-материальных запасов;
• таможенные пошлины;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены товарно-материальные запасы;
• затраты по заготовке и доставке товарно-материальных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию.

Оценка товарно-материальных запасов на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии по средней себестоимости.

Оценка товарно-материальных запасов  по наименьшей из себестоимостей реализации в разрезе методов.

Как уже было выявлено выше, в Республике Казахстан, в соответствие с национальными и международными стандартами учета и отчетности, товарно-материальные запасы оцениваются по наименьшей оценке из себестоимости и чистой стоимости реализации.

Для определения наименьшей величины из себестоимости и чистой стоимости реализации товарно-материальных запасов могут быть использованы следующие методы:

• постатейный метод, при котором выбирается наименьшее значение из балансовой стоимости и чистой стоимости реализации каждого наименования товарно-материальных запасов;
• метод основных материальных групп, при котором выбирается наименьшее значение из балансовой стоимости и чистой стоимости реализации группы товарно-материальных запасов;
• метод общего уровня запасов - выбирается наименьшее значение из балансовой стоимости и чистой стоимости реализации всех товарно-материальных запасов.

Цена за одни и те же материалы при приобретении в  течение отчетного периода варьируется  и для того, чтобы правильно  оценить, сколько по стоимости запасов  осталось и сколько ушло в себестоимость  продукции, применяют один из трех методов оценки себестоимости товарно-материальных запасов, предусмотренных МСБУ (IAS) №2 «Запасы». При этом каждый из приведенных методов определяет списание запасов как поток стоимостей, а не как поток физических единиц.

Методы определения себестоимости по фактическим затратам и ценам продажи могут использоваться для удобства, если их результаты приближенно выражают значение себестоимости. Нормативы сырья и материалов, труда, эффективности и мощности должны регулярно проверяться и пересматриваться с учетом конкретных обстоятельств.

Существуют и дополнительные методы оценки товарно-материальных запасов. Это методы оценки товарно-материальных запасов по наименьшей себестоимости  и рыночной стоимости и метод  оценки стоимости с использованием валовой прибыли или метод оценки товара в розничной торговле.

При этом себестоимость  товарно-материальных запасов включает: затраты на приобретение запасов, транспортно  – заготовительные расходы, связанные  с их доставкой к месту хранения и приведением в надлежащее состояние. Затраты на приобретение товарно-материальных запасов включают в себя цену покупки; пошлины на ввоз; комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим, посредническим организациям: транспортно – заготовительные и прочие расходы прямо связанные с приобретением запасов. Торговые скидки, возвраты переплат и прочие подобные поправки вычитаются при определении затрат на приобретение [4].

Метод рыночной стоимости. Когда полезность товаров не столь  велика, как их себестоимость, необходим отход от правила установления цены товарно-материальных запасов на основе себестоимости. Полезностью товаров обычно считается их рыночная стоимость, откуда и идет название данного метода оценки товарно-материальных запасов. Для расчета термин "рыночная стоимость" означает текущую восстановительную стоимость, не превышающую верхний предел чистой стоимости реализации (продажная цена минус определяемые затраты на завершение и выбытие) и не падающую ниже нижнего уровня чистой стоимости реализации, скорректированной на сумму обычной нормы прибыли. По этому методу могут учитываться как все товарно-материальные ценности вместе, так и каждая статья в отдельности.

Метод розничных цен используется в розничной торговле. Этот метод  применяется для оценки запасов, имеющих одинаковый процент торговой наценки. Себестоимость определяется путем уменьшения общей стоимости проданных товаров на соответствующий процент валовой маржи.

Предприятия могут оценивать  товарно-материальные запасы одним  из следующих методов оценки: средневзвешенной стоимости, ФИФО, специфической идентификации. Применяемый метод оценки запасов используется в течение отчетного периода.

Методы определения себестоимости  и оценки запасов

Цена за одни и те же материалы при приобретении в  течение отчетного периода варьируется и для того, чтобы правильно оценить, сколько по стоимости запасов осталось и сколько ушло в себестоимость продукции, применяют один из трех методов оценки себестоимости товарно-материальных запасов, предусмотренных МСБУ (IAS) №2 «Запасы»:

- метод средневзвешенной  стоимости;

- метод ФИФО (первое  поступление - первый отпуск);

- метод специфической  идентификации.

При этом каждый из приведенных  методов определяет списание запасов  как поток стоимостей, а не как  поток физических единиц.

Метод средневзвешенной стоимости. При этом методе предполагается, что стоимость материальных запасов – это средняя стоимость имеющихся в наличии запасов на начало месяца (периода). Математической формулой расчет средней стоимости можно представить следующим образом:

 

Ср.стоимость= ,      (1)

 

где - стоимость остатков материалов на начало отчетного периода, тенге:

Ко.м - количество остатков материалов на начало отчетного периода, тенге;

- стоимость приобретенных материалов, тенге;

Кприоб - количество приобретенных  материалов.

Суть метода заключается в том, что берется себестоимость единиц товарно-материальных запасов на начало периода и складывается со стоимостью всех единиц, купленных в течение отчетного периода. В итоге получается общая себестоимость товаров, готовых к реализации. Полученная сумма делиться на количество единиц товара, готовых к реализации, и получается средняя себестоимость единицы товарно-материальных запасов. Оставшееся на складе количество товара затем умножается на полученную среднюю себестоимость единицы товарно-материальных запасов.

При применении в учете  периодической системы инвентаризации данный метод является методом средневзвешенной стоимости. При непрерывной системе этот метод является методом скользящего среднего, поскольку каждая продажа основана на самом последнем среднем показатели, который применялся до следующей закупки. Если цена следующей закупки отличается от последнего среднего показателя, необходимо рассчитать новый средний показатель стоимости.