Синтетический учет расчетов с арендатором по арендной плате арендодатель ведет на активно-пассивном  счете 62 «Расчеты с покупателями и  заказчиками», предварительно открыв к нему специальный субсчет, –  «Расчеты с арендаторами». По его дебету формируется информация об увеличении дебиторской задолженности арендатора в связи с начислением арендной платы, по кредиту – об уменьшении долга при его погашении. Сальдо показывает величину начисленной, но не погашенной на начало и конец отчетного периода задолженности. Аналитический учет у счету 62, субсчет «Расчеты с арендаторами», ведется по видам арендаторов, договоров аренды и видов арендных платежей.

    Согласно  п.2 ст. 614 ГК РФ расчеты по арендной плате  могут вестись в виде:

    денежных  платежей, определенных в твердой сумме и вносимых периодически или единовременно;

    передачи  арендатором установленной доли продукции, плодов или доходов, полученных в результате использования арендованного  имущества;

    предоставления  арендатором определенных услуг;

    передачи  арендатором арендодателю в собственность  или в аренду обусловленной договором  вещи;

    возложения  на арендатора определенных договором  затрат на улучшение арендованного  имущества;

    порядок, условия и сроки расчетов по арендной плате регламентируются в договоре аренды.

    Наиболее  распространенной формой оплаты услуг  арендодателя являются денежные расчеты, когда арендные платежи вносятся путем безналичного перевода средств  на банковский счет арендодателя либо внесения наличных денег в кассу.

      Договоры аренды нередко возлагают на арендатора обязанность по единовременному внесению арендной платы в счет предстоящих отчетных периодов. Эти платежи обуславливают увеличение финансовых источников арендодателя, но принимаются к бухгалтерскому учету по-разному.

    Если сдача имущества во временное владение и пользование (временное пользование) является видом или предметом деятельности арендодателя, то поступающие средства включаются в состав его кредиторской задолженности как денежные авансы. Их синтетический учет организуется на счете 62, субсчет 2 «Авансы полученные», а аналитический ведется в разрезе арендаторов и конкретных авансов. Периодически сумма авансовых платежей, относящаяся к оказанным в течении месяца арендным услугам, присоединяется арендодателем к доходам от обычных видов деятельности, о чем делается запись по дебету счета 62, субсчет 2, и кредиту счета 90, субсчет 1 «Выручка».

    В тех случаях, когда аренда выступает  отдельной хозяйственной операцией, единовременные арендные платежи необходимо квалифицировать в качестве доходов будущих периодов, поэтому для ведения синтетического учета используется пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов». Аналитическая информация формируется в разрезе арендаторов и конкретных доходов. Ежемесячно необходимая часть доходов будущих периодов включается в состав операционных доходов арендодателя. Данная операция сопровождается записью по дебету счета 98, субсчет 1, и кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы».

В современных условиях функционирования российского рынка арендных услуг широкое распространение получили неденежные формы расчетов по арендной плате, которые осуществляются посредством передачи арендатором в собственность арендодателя установленной доли продукции (доходов) от использования арендуемого имущества, передачи ему других активов, оказания определенных услуг, выполнения работ по улучшению данного имущества, а также в иных формах. В таком случае стороны заранее договариваются о ведении расчетов путем бартерного обмена. Поэтому никаких денежных обязательств на счете 62, субсчет 1, у арендатора не возникает.

2.3. Организация бухгалтерского  учета текущей  аренды у арендатора

    Основные  средства, полученные арендатором во временное владение и пользование (временное пользование), принимаются на забалансовый учет в оценке, согласованной с арендодателем в договоре аренды. Полученные в аренду основные средства отражаются записью по дебету счета 001 «Арендованные основные средства».

    Одновременно  арендатор открывает инвентарные карточки учета основных средств, которые хранятся в специальной картотеке и служат основанием для организации аналитического учета данных объектов.

    Возврат арендодателю арендованного имущества  в связи с истечением срока  аренды или досрочным расторжением сторонами договора обусловливает обратную бухгалтерскую запись по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства».

    На  основании оформленных актов (накладных) приемки-передачи основных средств бухгалтерия делает в инвентарных карточках отметки о выбытии арендованных объектов. Инвентарные карточки по выбытии арендованным основным средствам хранятся в течении срока, определенного руководством организации-арендатора.

    Порядок принятия к бухгалтерскому учету  расходов по арендной плате зависит  от того, какую роль арендованное имущество играет в деятельности арендатора.

    При аренде отдельных объектов основных производственных средств (или их  составных частей) арендная плата  рассматривается как расход по обычному виду деятельности и подлежит включению  в себестоимость изготавливаемой продукции (выполняемых работ, оказанных услуг) по элементу «Прочие затраты», что вытекает из ПБУ 10/99 «Расходы организации». Затраты, связанные с ее начислением, арендатор аккумулирует на активных калькуляционных счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 44 «Расходы на продажу» и собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

    Если  арендованные основные средства используются арендатором для удовлетворения непроизводственных нужд, то расходы по арендной плате должны включаться в состав внереализационных расходов. С этой целью арендатор использует счет 91, субсчет 2 «Прочие расходы». Списание данных расходов производится по дебету счета 91-2 на основании оправдательных первичных документов.

    Синтетический учет расчетов с арендодателем по арендной плате арендатор ведет  на отдельном субсчете активно-пассивного счета 60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками», при этом открывается  субсчет 1 «Расчеты с арендодателями». По его кредиту накапливается информация об увеличении арендных обязательств в связи с начислением арендной платы, по дебету – информация об уменьшении долга при его погашении. Сальдо показывает величину начисленной, но не погашенной на начало и конец отчетного периода задолженности.

    Аналитический учет к счету 60, субсчет 1, организуется в разрезе арендодателей, договоров  аренды и видов арендных платежей. Арендная плата может производиться  в денежной или неденежной форме.

    В тех случаях, когда условиями договора аренды имущества предусмотрена предварительная оплата арендных услуг, сумма единовременных денежных платежей, уплачиваемая арендодателю, рассматривается как расходы будущих периодов. Для их учета предусмотрен счет 97 «Расходы будущих периодов». Аналитический учет произведенных расходов ведется в разрезе арендодателей и конкретных авансов. Арендная плата, внесенная в счет будущих периодов, ежемесячно включается в себестоимость продукции (работ, услуг) или относится на увеличение внереализационных расходов в течении срока действия договора аренды. Сумма НДС, относящегося к расходам будущих периодов, отражается на счете 19, субсчет 4. По мере списания расходов часть «входящего» НДС пропорционально исключается из суммы НДС, исчисленной с облагаемого оборота, или относится к внереализационным расходам.

    Процесс формирования информации о доходах, извлекаемых арендодателем от оказания услуг по передаче своего имущества  в текущую аренду, при осуществлении  периодических денежных расчетов с  арендатором (аренда является основным видом деятельности или предметом деятельности арендодателя) указан в таблице 2.

Таблица 2

«Учет доходов  арендодателя от оказания услуг по передаче имущества в текущую  аренду» 
 

    Методология бухгалтерского учета расчетов по арендной плате при осуществлении арендатором периодических денежных платежей, когда арендованное имущество используется арендатором в производственных целях, указана в таблице 3. 

Таблица 3

«Учет расчетов по арендной плате» 

3. Проблемы в организации бухгалтерского учета арендных операций и пути их решения

      Проводимые  в настоящее время преобразования российской системы бухгалтерского учета и составления бухгалтерской  отчетности, основывающиеся на Программе  реформирования бухгалтерского учета  в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 06.03.98 г. № 283, призваны обеспечить гармонизацию отечественных и международных правил учета и подготовки отчетности. В соответствии с основными направлениями развития учета на межнациональном уровне за основу разработки российских учетных стандартов принимаются Международные стандарты финансовой отчетности (IAS), разрабатываемые Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (IASC).