Пояснение к бухгалтерскому балансу и отчетах о прибылях и убытках

     Если  в течение календарного года (или  более короткого периода) официальный  курс иностранной валюты к рублю  изменяется несущественно, то при совершении большого числа однородных операций в такой валюте компания вправе применять  для пересчета валютных платежей в рубли средний курс. Порядок  определения этого курса нужно  установить самостоятельно, но можно  воспользоваться алгоритмом, охарактеризованным в пункте 18 ПБУ 3/2006 «Учет активов  и обязательств, стоимость которых  выражена в иностранной валюте». В соответствии с ним средняя  величина курса за период исчисляется как результат от деления сумм произведений величин официальных курсов иностранной валюты к рублю, устанавливаемых ЦБ РФ, и дней их действия в рассматриваемом периоде на количество дней в этом периоде.

     Продажа или покупка иностранной валюты самостоятельной денежной операции в отчете уже не порождают. В пункте 5 «д» ПБУ 23/2011 подчеркивается, что валютно-обменные операции не являются денежными потоками.

     Между тем в отчете за 2011 год предстоит  привести сравнительные данные за 2010 г. Однако ввиду указанных различий данные текущего и предшествующего  годов окажутся несопоставимыми. Поэтому  показатели отчета за 2010 год подлежат корректировке исходя из правил, установленных  ПБУ 23/2011. Каждая существенная корректировка  должна быть раскрыта в пояснительной  записке вместе с указанием ее причин (п. 35 Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации).

     Кроме того, ПБУ 23/2011 предъявляет ряд дополнительных требований к раскрытию информации, к которым отчетные формы, утвержденные Приказом № 66н, не приспособлены.

     Во-первых, компания должна представить увязку сумм денежных средств и денежных эквивалентов, представленных в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями бухгалтерского баланса (п. 22 ПБУ 23/2011). Но в обоих этих формах денежные эквиваленты не упоминаются.

     Во-вторых, теперь отчет о движении денежных средств требует таких же пояснений, как баланс и отчет о прибылях и убытках (п. 21 ПБУ 23/2011). Специальная графа для пояснений в отчете не предусмотрена. Но можно нумеровать раскрытия при помощи кодов строк, предусмотренных Приказом № 66н (Приложение № 4).

     В частности, компания обязана обособленно  раскрывать движение денежных средств  между ней и ее основным, дочерними  и зависимыми обществами (ст. 105 и 106 ГК РФ).

     В пояснительной записке предстоит  сообщить о денежных средствах и  их эквивалентах, недоступных для  использования в деятельности компании, и причинах таких ограничений (п. 25 «а» ПБУ 23/2011). Примерами могут  служить:

- открытые на отчетную дату аккредитивы в пользу других компаний (ст. 867 ГК РФ);

- депозитные сертификаты (п. 1 ст. 844 ГК РФ), переданные на хранение нотариусу (п. 4 ст. 338 ГК РФ; ст. 87 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, утв. ВС РФ 11 февраля 1993 г. № 4462-1);

- денежные средства компании на депозите арбитражного суда (п. 2 ст. 283 АПК РФ).

   Значимой  для пользователей является информация о денежных средствах, которые компания вправе дополнительно вовлечь в  хозяйственный оборот (п. 24 ПБУ 23/2011). К этой категории относятся сведения о не использованных компанией кредитных  ресурсах и о поручительствах, полученных от третьих лиц. Кроме того, нужно  показать сумму денежных потоков, связанных  с поддержанием деятельности компании на уровне существующих объемов производства, отдельно от денежных потоков, связанных  с расширением масштабов этой деятельности.

   Таким образом, правила, изложенные в ПБУ 23/2011, направлены на повышение информационной содержательности отчета о движении денежных средств для пользователей. 

4. Отчет о целевом использовании  полученных средств.

   Некоммерческие  организации составляют и представляют отчетность в органы статистики, государственные  внебюджетные фонды, грантодателям и т.д., но особого внимания заслуживает отчетность, представляемая в налоговые органы, в частности Отчет о целевом использовании полученных средств. Правильно отчитаться о полученных средствах целевого финансирования и их использовании перед налоговым органом и не "навести" на себя проверку - совсем не простая задача.

   Все организации в соответствии с  п.1 ст.13 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность. Отчетным годом является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их госрегистрации по 31 декабря соответствующего года. Для организаций, созданных после 1 октября, первым отчетным годом считается период с даты их госрегистрации по 31 декабря следующего года (ст.14 указанного Закона).

   Бухгалтерская отчетность представляется в налоговый  орган (пп.4 п.1 ст.23 НК РФ), в орган  статистики (Постановление Госкомстата  России от 27 сентября 1995 г. N 157), а также  другим заинтересованным пользователям (например, жертвователям и грантодателям). При отсутствии соответствующих данных согласно п.4 Приказа Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" некоммерческие организации (далее - НКО) имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5). Всем НКО рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6).

   Общественные  организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие кроме выбывшего  имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), в составе бухгалтерской  отчетности обязаны представлять форму N 6, зато они не представляют:

- отчет об изменениях капитала (форма N 3);

- отчет о движении денежных средств (форма N 4);

-  приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5);

- пояснительную записку.

     Кроме того, согласно п.4 ст.15 Закона РФ N 129-ФЗ указанные общественные организации обязаны представлять в налоговые органы только годовую бухгалтерскую отчетность (в течение 90 дней по окончании года), тогда как другие НКО - еще и квартальную (в течение 30 дней по окончании квартала).

     В качестве форм бухгалтерской отчетности организация вправе использовать как  формы, утвержденные Приказом Минфина  России N 67н, так и самостоятельно разрабатываемые формы при условии  соблюдения общих требований к бухгалтерской  отчетности и непосредственно отчетным формам, определенных ПБУ 4/99 "Бухгалтерская  отчетность организации" (утв. Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н).

     Существуют  и такие некоммерческие организации, которые могут не вести бухгалтерский  учет и не представлять бухгалтерскую  отчетность.

НКО приобретает  права юридического лица со дня внесения соответствующей записи о его  создании в единый государственный  реестр юридических лиц (ст.51 ГК РФ).

     Однако  некоммерческая организация может  существовать и до госрегистрации, не преследуя при этом цели, запрещенные законом, и не вступая в отношения гражданско-правового характера. При этом, не являясь субъектом гражданского права, такая организация не в состоянии иметь и осуществлять имущественные права от своего имени. Если граждане и юридические лица предоставляют имущество для деятельности такой общественной организации, то имущественные права должны осуществлять лица, предоставившие такое имущество. Если же в организации избран руководитель, то лица, предоставившие имущество и денежные средства, должны выдать доверенность руководителю, выступая в качестве доверителей по договору поручения.

     Объектами бухгалтерского учета являются имущество  организаций, их обязательства и  хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности (п.2 ст.1 Закона N 129-ФЗ). Поскольку быть участниками гражданских отношений, то есть приобретать права и обязанности (в том числе по отношению к имуществу), совершать хозяйственные операции (сделки), могут только физические и юридические лица (п.2 ст.1 и п.1 ст.2 ГК РФ), то у НКО, не являющихся юридическими лицами, объектов бухгалтерского учета не возникает.

     Эта же норма касается и налоговых  отношений - быть налогоплательщиком (иметь  соответствующие, подлежащие бухгалтерскому учету права и обязанности) может  только организация, являющаяся юридическим  лицом. Следовательно, НКО, не являющаяся юридическим лицом, представлять отчетность не должна.

     Отчет о целевом использовании полученных средств характеризует движение средств, поступающих в распоряжение НКО. Его представление в налоговый  орган обязательно только общественными  организациями (объединениями), не осуществляющими  предпринимательской деятельности и не имеющими кроме выбывшего  имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг). Всем другим некоммерческим организациям только рекомендовано  включать его в состав годовой бухгалтерской отчетности. Это означает, что данную форму можно и не представлять в составе отчетности, однако на практике почти все НКО представляют форму N 6.

     Если  для каких-либо существенных данных в образце формы N 6 не предусмотрены  отдельные статьи, организации самостоятельно определяют необходимые расшифровки  и включают в форму Отчета при  его разработке и принятии дополнительные статьи, поскольку указанный образец Отчета является рекомендуемым.

     Приказом  Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н  кодировка строк формы N 6 была исключена, поэтому для удобства ее заполнения организации могут самостоятельно присваивать каждой строке свой код.

     Поскольку рассматриваемая форма представляется не только в налоговый орган, но и  в Госкомстат России, который единообразно обобщает получаемую информацию, а  один и тот же показатель в Форме разных организаций стало возможно кодировать по-разному, это не устроило работников статистики. В результате появился совместный Приказ Госкомстата России N 475 и Минфина России N 102н от 14 ноября 2003 г. "О кодах показателей годовой бухгалтерской отчетности организаций, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики".

В этом Приказе определен перечень показателей  бухгалтерской отчетности, которые  обобщают органы статистики по всем организациям (кроме кредитных, страховых организаций  и бюджетных учреждений), а каждому  показателю был присвоен определенный обязательный код.

     Тем не менее для единообразия автор рекомендует применять обязательную кодировку для отчетности в территориальные органы статистики и в отчетности для налоговых органов.

Совместный  Приказ о кодировке показателей  распространяется только на формы бухгалтерской  отчетности, представляемые в территориальные  органы статистики. Кодировка показателей  отчетности для других пользователей, в том числе налоговых органов, этим Приказом не регламентируется.

     Итак, давайте, присвоив для удобства каждой строке формы код из совместного  Приказа Госкомстата России N 475 и  Минфина России N 102н от 14 ноября 2003 г., разберемся, как правильно заполнить форму N 6.

     По  строке 100 "Остаток средств на начало отчетного года" организация  показывает сумму, равную кредитовому  сальдо по счету 86 "Целевое финансирование". Как правило, сумма кредитового сальдо по указанному счету возникает в случае, когда целевые программы рассчитаны на ряд лет, ведь необязательно, чтобы по состоянию на конец года целевые средства были полностью использованы: их расход производится в течение всего срока реализации программы. Кроме того, это может быть сумма прибыли от предпринимательской деятельности и прочих доходов, оставшаяся в распоряжении НКО после налогообложения и не использованная в предыдущем году.

     По  строкам 210 "Вступительные взносы" и 220 "Членские взносы" отражаются поступившие (подлежащие к поступлению) взносы, которые формируются главным  образом в общественных объединениях, союзах и ассоциациях, а также  потребительских кооперативах, то есть в организациях, являющихся членскими.

     Под вступительными и членскими взносами обычно понимаются как однократные, так и регулярно осуществляемые взносы на покрытие административно-хозяйственных расходов, причем порядок и возможность их взимания должны быть предусмотрены Уставом НКО.

     По  строке 230 "Добровольные взносы" следует  указывать поступившие (подлежащие к поступлению) взносы, поступающие  от других юридических и физических лиц, на уставную деятельность НКО. Как правило, такие взносы формируются у автономных НКО и фондов, поскольку согласно ст.7 и ст.10 Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" именно такие организации учреждаются гражданами и юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов.