Пояснение к бухгалтерскому балансу и отчетах о прибылях и убытках

   Раздел II «Резервы» состоит из четырёх  частей:

- резервы, образованные в соответствии с законодательством;

- резервы, образованные в соответствии с учредительными документами;

- оценочные резервы;

- резервы предстоящих расходов.

   Раздел  «Справки» состоит из:

- строка 200 «Чистые активы»;

- строка 210 «Получено на расходы по обычным видам деятельности»;

- строка 220 «Получено на капитальные вложения во внеоборотные активы».

   С 2011г. введена новая форма "Отчета об изменениях капитала", состоящая  из 3 разделов:

- раздел 1 "Движение капитала";

- раздел 2 "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок";

- раздел 3 "Чистые активы".

   Изменения в «Отчете об изменениях капитала»  с 2011г. в отчет об изменениях капитала добавлена графа "Собственные акции, выкупленные у акционеров". Как и в действующей форме отчета об изменениях капитала, в новом отчете показываются данные за предыдущий и отчетный год.

   Произошли изменения в составе и группировке показателей по разделам, а именно:

- раздел 1 "Изменения капитала" переименован в "Движение капитала":

- показателях раздела теперь группируются внутри периода по группам "Увеличение капитала" и "Уменьшение капитала";

- исключена статья "Изменения в учетной политике" (перенесена в другой раздел);

- показатель "Результат от переоценки объектов основных средств" переименован в "Переоценка имущества" и теперь включается как в группировку "Увеличение капитала", так и в группу "Уменьшение капитала";

- статья "Результат от пересчета иностранных валют" исключена;

- добавлена статья "Расходы, относящиеся непосредственно на уменьшение (увеличение) капитала" соответственно в группы "Уменьшение капитала" и "Увеличение капитала";

- статья "Отчисления в резервный фонд" исключена.

- раздел 2 "Резервы" в том виде, в каком он существует на данный момент, в новом проекте исключен;

- раздел 3 теперь именуется "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок";

- добавлен раздел 4 "Чистые активы".

   Отметим, что новой формой Отчета об изменениях капитала графа «Код» не предусмотрена, однако согласно п.5 Приказа № 66н  в бухгалтерской отчетности, представляемой в органы государственной статистики и другие органы исполнительной власти, после графы «Наименование показателя»  приводится графа «Код», в которой  указываются коды показателей согласно приложению № 4 к Приказу. Новой формой также не предусмотрены свободные  строки, однако пунктом 4 Приказа № 66н законодатели обозначили право  организаций самостоятельно вводить  для этих целей дополнительные строки. В соответствии с п.4 Приказа №66н  организациям разрешается самостоятельно определять детализацию показателей  по статьям всех отчетов. 
 
 

3. Отчет о движении денежных средств.

   Система российских стандартов пополнилась  новым нормативным документом –  ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств», утвержденным приказом Минфина  России от 2 февраля 2011 г. № 11н. Стандарт обязателен к применению, поскольку  зарегистрирован в Минюсте России. Формально им следует руководствоваться  при заполнении формы отчета о  движении денежных средств, утвержденного  приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской  отчетности организаций» (далее –  Приказ № 66н). Однако на данный момент содержание форм бухгалтерской отчетности с требованиями ПБУ 23/2011 не согласовано.

   Пункт 6 Приказа № 66н говорит о том, как малые предприятия формируют бухгалтерскую отчетность. Разумеется, они подготавливают ее в целях представления.

   Положение по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (п. 2). Пункт 85 Положения прямо разрешает субъектам малого предпринимательства и некоммерческим организациям данный отчет не представлять. Поэтому малое предприятие должно применять рассматриваемый стандарт лишь в том случае, если оно добровольно приняло решение о представлении или публикации отчета о движении денежных средств (п. 2 ПБУ 23/2011).

   Новый стандарт адресован коммерческим организациям (п. 1 ПБУ 23/2011). Это и понятно – как отмечено выше, некоммерческие организации в общем случае его представлять не обязаны.

      «Прообразом»  ПБУ 23/2011 является МСФО (IAS) 7 «Отчеты  о движении денежных средств». Этот международный стандарт оперирует  понятием денежных эквивалентов, которое  в российских стандартах до настоящего времени отсутствовало. И вот  данный термин включен в ПБУ 23/2011. В итоге российский отчет, составленный по новым правилам, расширится: он будет  охватывать движение не только денежных средств, но и денежных эквивалентов. Правда, соответствующее расхождение  между российским и международным  отчетами устранено не до конца. Дело в том, что разработчики ПБУ 23/2011 сузили понятие денежных эквивалентов. Этот нюанс заслуживает внимания.

     ПБУ 23/2011 (п. 5) устанавливает, что денежные эквиваленты – это высоколиквидные  финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости. В свою очередь ПБУ 19/02 (п. 2) характеризует финансовые вложения как активы, способные приносить компании экономические выгоды в будущем. Однако компании нередко заменяют денежный оборот движением беспроцентных банковских векселей, учтенных по номиналу и не относящихся к финансовым вложениям. Очевидно, такие неденежные формы расчетов эквивалентны денежным, но формально денежными эквивалентами эти векселя не признаются. Как действовать бухгалтеру?

     Во-первых, нужно использовать принцип приоритета экономического содержания перед правовой формой (п. 6 ПБУ 1/2008). А во-вторых, вспомнить, что формирование учетной политики по вопросам, не урегулированным нормативными правовыми актами, разрешено производить  исходя из МСФО. И если мы обратимся  к тексту МСФО 7 (§ 6 – 9), то обнаружим, что денежные эквиваленты определены более широко – как вложения или  инвестиции компании. В международном  стандарте подчеркивается, что денежные эквиваленты определяются исходя из политики и даже практики управления денежными средствами компании.

     Таким образом, на отчетный год компания устанавливает  денежные эквиваленты в индивидуальном порядке и отражает принятое решение  в учетной политике (п. 23 ПБУ 23/2011). Такой объект, как денежные эквиваленты, появляется в учетной практике впервые, поэтому принятая классификация  оформляется как изменение учетной политики.

     Организация вексельных расчетов в обход инкассовых поручений на перечисление налогов (п. 4 ст. 46 НК РФ) образует состав уголовного преступления по статье 199.2 УК РФ (определение КС РФ от 5 марта 2009 г. № 470-О-О).

     В ПБУ 23/2011 (п. 6) мы обнаружим еще одно новое понятие – денежный поток. Это платежи компании и поступления  в компанию денежных средств и  денежных эквивалентов. Отчет о движении денежных средств отражает денежные потоки компании, а также остатки  денежных средств и денежных эквивалентов на начало и на конец отчетного  периода. (Обратите внимание: под отчетным периодом в данном стандарте следует  понимать календарный год.) В качестве примера денежных эквивалентов ПБУ 23/2011 указывает на открытые в кредитных  организациях депозиты до востребования. Очевидно, такие депозиты нужно показать в остатках: в денежных потоках  они участвовать не могут (п. 3 ст. 834 ГК РФ).

     Иностранную валюту ПБУ 23/2011 (п. 18) относит к денежным средствам. Валютно-обменные операции, равно как и операции перевода денежных средств в денежные эквиваленты и обратно, денежных потоков не образуют.

     Поток денежных средств в отчете нужно  распределить по трем направлениям –  от текущих, инвестиционных и финансовых операций. Аналогичное деление применялось  и в прежние годы. Оно было предусмотрено  приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской  отчетности организаций» (далее –  Приказ № 67н). Однако в новом стандарте  эта классификация представлена более углубленно и иллюстрируется примерами.

     В прежней форме отчета, утвержденной Приказом № 67н, погашение обязательств по финансовой аренде отнесено к финансовой деятельности. Новые нормативные правовые акты Минфина России не разъясняют, как классифицировать эти платежи в 2011 году. Но если лизингополучатель хочет следовать МСФО 7 (§ 17 «е»), то свои платежи он должен показать в составе финансовых потоков. Ну а лизингодатель включит поступления по финансовой аренде в текущий поток.

Денежные  потоки, которые не могут быть однозначно классифицированы, рассматриваются  как денежные потоки от текущих операций (п. 12 ПБУ 23/2011).

     А вот по налогу на прибыль бухгалтеров  поджидает «сюрприз». Разумеется, этот налог декларируется и уплачивается единым платежом. Однако часть суммы  налога, непосредственно связанная  с денежными потоками от инвестиционных или финансовых операций, нужно в  эти же потоки и включить (п. 9 «д» ПБУ 23/2011). Тем самым платеж по данному налогу бухгалтеру предстоит распределять (п. 13 ПБУ 23/2011). Но при этом не нужно забывать о критерии существенности показателей (п. 17 ПБУ 1/2008).

     До  сих пор компании формировали  отчет о движении денежных средств  с учетом НДС. ПБУ 23/2011 изменяет этот привычный порядок. Новый стандарт устанавливает, что в ряде случаев  денежные потоки отражаются свернуто (п. 16 и 17 ПБУ 23/2011). Такой подход к заполнению отчета российским бухгалтерам предстоит применять впервые. Он известен лишь тем, кто сталкивался с применением МСФО.

     ПБУ 23/2011 требует свернутого представления  косвенных налогов в составе  поступлений от покупателей и  заказчиков, платежей поставщикам и  подрядчикам и платежей в бюджет или возмещение из него. В российской налоговой системе косвенными налогами являются акцизы и НДС. А чтобы  у читателя не оставалось в этом сомнений, сошлемся на разъяснения  Конституционного Суда РФ, содержащиеся в определениях от 9 декабря 2002 г. № 346-О и от 2 апреля 2009 г. № 475-О-О. Таким  образом, НДС в отчете будет представлен  лишь в суммах, перечисленных в  бюджет либо полученных из бюджета. Распределять его не требуется, он будет участвовать  в формировании текущего потока.

     Но  если ваша компания применяет упрощенную систему налогообложения, то для  нее НДС косвенным налогом  не является. Следовательно, оттоки денежных средств поставщикам и подрядчикам  нужно показать с учетом налога.

     Кроме того, нетто-порядок в отражении  денежных потоков предстоит применять  посредникам, участвующим в расчетах. Например, в отчет о движении денежных средств комиссионера, реализующего товары комитента, попадут лишь суммы  комиссионных вознаграждений. То же самое  относится к техническому заказчику  строительства, который на правах агента перечисляет денежные средства инвестора-застройщика  проектировщикам, подрядчикам и  другим лицам, участвующим в создании объекта недвижимости.

     Компаниям также предстоит изменить подход к отражению в отчете операций с иностранной валютой. Напомним, что в соответствии с указаниями Приказа № 67н по каждому из применяемых  видов иностранной валюты компания составляла отдельный отчет о  движении денежных средств. В таких  отчетах фигурировали суммы, характеризующие  покупку и продажу иностранной  валюты. Затем данные этих отчетов  пересчитывались по курсу ЦБ РФ на дату составления отчетности, то есть на 31 декабря отчетного года. Кроме  того, компания составляла отчет о  движении российских рублей, в котором  фигурировали суммы, израсходованные  на покупку иностранной валюты и  полученные от ее продажи. Итоговый отчет  получался суммированием соответствующих  показателей отдельных отчетов. Поэтому операции по конвертации  иностранной валюты представлялись в отчете о движении денежных средств  развернуто.

     В сравнении с этим порядком ПБУ 23/2011 (п. 18 и 19) вводит более простые правила. Иностранная валюта рассматривается как денежные средства наравне с наличной и безналичной российской валютой. Для пересчета операции с иностранной валютой в рубли применяется курс, установленный ЦБ РФ на дату осуществления платежа. Соответствующие суммы сразу участвуют в формировании денежного потока.