Бухгалтерский учет деловой репутации

VG = 1/2 (VR + ANC)        (1)

где VR = B/i.         (2)

Считается, что при  использовании данного метода по формуле 3 гудвилл (деловая репутация) равен половине разности между величиной дохода и чистых скорректированных активов, т.е.:

GW = ½ ( VR – ANC) = 1/2i (B – I х ANC)    (3)

Существуют различные  варианты данного метода. Так, один из них заключается в подстановке вместо величины ANC значения действительной стоимости⁷ или постоянного капитала, необходимого для хозяйственной деятельности. Другой вариант данного метода предполагает использование вместо величины ANC обоих указанных показателей в соответствии с их удельным весом.

Рассмотрим методику оценки приобретаемой деловой репутации  организации, базирующаяся на анализе  доходов компании, которая осуществляется в несколько этапов.

1 этап. Определение прибыли будущих периодов по формуле 4. В учетно-аналитической практике оценки будущей прибыли распространен метод экстраполяции на будущие периоды ее динамики за прошлые периоды. В упрощенном варианте для этого используются данные отчетности за ряд последних лет (3-5), на основании которой определяется прибыль будущих периодов (Пбп) как средняя арифметическая из суммы прибыли за эти периоды:

Пбп = ΣПi / а,         (4)

где ΣПi - сумма прибыли организации за ряд последних лет,

а - количество рассматриваемых  лет.

2 этап. Определение уровня прибыльности, нормального для данной отрасли по формуле 5. На основании данных публикуемой отчетности организации или официальных статистических публикаций определяются среднеотраслевые показатели прибыльности (Дсро) как отношение прибыли к балансовой стоимости активов в среднем по организациям отрасли:

Дсро = Псро / Асро,        (5)

 где Псро — среднеотраслевая прибыль,

Асро - стоимость активов в среднем по организациям отрасли.

3 этап.  Определение прогнозной прибыли покупаемой фирмы при нормальном уровне прибыльности по формуле 6. Прогнозная прибыль (Ппг) определяется как произведение балансовой стоимости активов организации и среднеотраслевого уровня прибыльности:

Ппг = БСА х Дсро,        (6)

где БСА - балансовая стоимость активов.

4 этап.  Определение превышения расчетной прибыли будущих периодов данной организации над расчетным прогнозным уровнем ее прибыли в следующем учетном периоде по формуле 7. Превышение прибыли (ΔП) исчисляется как разность оценочного показателя прибыли организации следующего учетного периода и прогнозной прибыли, определенной на третьем этапе, оценочный показатель - как произведение доходности организации, определенной на основе данных прошлых периодов, и балансовой стоимости ее активов:

ΔП = ( Пбп/Апп х БСА) – Ппг,      (7)

где Пбп/Апп * БСА – оценочный показатель, в котором Пбп 0 прибыль будущих периодов, определенная на основе данных прошлых лет на первом этапе, Апп – средняя балансовая стоимость активов, определенная как среднеарифметическая за ряд прошлых лет.

5 этап. Расчет деловой репутации по формуле 8. Расчет деловой репутации является количественным отражением превышения прибыли организации над нормальным уровнем. Размер превышения был выявлен на четвертом этапе. Важно установить, в течение какого периода будет сохраняться это превышение. Период превышения зависит от длительности действия факторов, определяющих наличие деловой репутации. Зная размер превышения прибыли организации над нормальным уровнем, предполагаемое число лет, в течение которых оно будет сохраняться, можно вычислить и саму деловую репутацию (ДР) как нынешнюю стоимость превышения прибыли над нормальным уровнем в течение нескольких периодов:

ДР = ΔП х n / g,         (8)

где n – предполагаемое число лет, в течение которых будет сохраняться превышение прибыли над нормальным уровнем, g – ставка дисконтирования.⁸

Деловая репутация находит  свое отражение только в бухгалтерском  учете покупателя. В бухгалтерском учете приобретенная деловая репутация организации учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта в составе нематериальных активов. Его величина определяется расчетным путем как разница между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации (балансовая стоимость) на дату ее покупки (приобретения). Как уже было упомянуто в 1 главе, деловая репутация может быть либо положительной, либо отрицательной. В отличие от отечественной практики зарубежными специалистами принято стоимость всех активов и обязательств (сумма чистых активов) оценивать по рыночной, а не по балансовой стоимости. Последний подход наиболее рационален, так как активы, приобретаемые по учетной стоимости, не всегда отражают их реальную стоимость.

Положительную деловую  репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгоду и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта на счете 04 «Нематериальные активы».

Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов на счете 98.

Исходя из определения  деловой репутации отрицательную  деловую репутацию, можно трактовать как превышение нетто-активов фирмы  над ее совокупной стоимостью. Логично предположить, что в этой ситуации собственника фирмы предпочтут продать активы, а не фирму в целом. Принятие решения о продаже фирмы в целом может свидетельствовать о том, что реальная стоимость идентифицированных активов значительно меньше, чем учетная. В этом случае проблему можно было бы решить при принятии к учету идентифицированных активов по рыночной стоимости, тогда «отрицательная» деловая репутация была бы устранена.

При приобретении организации  покупатель принимает имущество по передаточному акту, в котором указываются данные о составе организации и об уведомлении кредиторов о ее продаже, а также сведения о выявленных недостатках переданного имущества и перечень утраченного имущества. После того как обе стороны подпишут передаточный акт, организация будет считаться переданной покупателю. Однако переход прав собственности на организацию к покупателю состоится только после обязательной государственной регистрации этого права. Поскольку на балансе может быть учтено только имущество, принадлежащее организации на правах собственности, то до момента государственной регистрации и соответственно перехода права собственности на фирму к покупателю полученное по передаточному акту имущество учитывается за балансом по дебету счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

В соответствии со ст. 132 ГК РФ организация в целом как  имущественный комплекс признается недвижимостью. Поэтому вложения в приобретаемую фирму целесообразно было бы первоначально отражать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в сумме фактических затрат на ее приобретение (сумма, уплаченная продавцу, за минусом суммы возмещаемых налогов и расходы по государственной регистрации права собственности на приобретенную организацию). Затем стоимость приобретенных активов списывалась бы с кредита счета 08 в дебет счетов учета имущества и дебиторской задолженности, а сумма принятых обязательств - с дебета счета 08 в кредит соответствующих счетов. При этом затраты по регистрации договора купли-продажи распределялись бы между всеми полученными активами пропорционально доле их стоимости в общей стоимости организации.

Однако корреспонденции счета 08 по кредиту с другими счетами учета имущества, кроме счетов 01,03, 04, не предусмотрены. Поэтому остановимся на другом варианте учета покупки организации как имущественного комплекса - без предварительного отражения всех затрат на ее приобретение на счете 08. Ниже показаны соответствующие бухгалтерские записи:

дебет счета 76 кредит счета 51, 90, 91 — отражена оплата приобретаемой организации путем перечисления денежных средств или передачи другого имущества;

дебет счета 002 — принято на забалансовый учет имущество приобретаемой организации (до государственной регистрации права собственности);

дебет счета 76 кредит счета 51 - перечислены денежные средства в оплату государственной регистрации права собственности;

кредит счета 002 – с забалансового счета списана стоимость приобретенной организации после государственной регистрации права собственности;

дебет счета 08 кредит счета 76 — отражено приобретение в составе организации основных средств и нематериальных активов (по стоимости, указанной в передаточном акте, увеличенной на часть суммы регистрационных расходов в доле, приходящейся на основные средства и нематериальные активы);

дебет счета 01, 04, кредит счета 08 — приняты к учету приобретенные основные средства и нематериальные активы;

дебет счета 10, 20, 40, 41, 43, 58... кредит счета 76 — оприходованы приобретенные в составе организации материально-производственные запасы, ценные бумаги и т.д. (по стоимости, указанной в передаточном акте, увеличенной на часть суммы регистрационных расходов в доле, приходящейся на перечисленные активы);

дебет счета 19 кредит счета 76 — отражено сумма НДС по приобретенному в составе организации имуществу, выделенная продавцом в счете-фактуре;

дебет счета 62, 76 кредит счета 76 - отражено приобретение права требования дебиторской задолженности;

дебет счета 76 кредит счета 60, 76 — оприходована кредиторская задолженность приобретаемой организации;

дебет счета 08 кредит счета 76, дебет счета 04 кредит счета 08 — отражено принятие к учету положительной деловой репутации в качестве нематериального актива в случае если покупная цена организации превышает стоимость ее активов за вычетом обязательств;                          

дебет счета 76 кредит счета 98, субсчет «Деловая репутация» - отражена отрицательная деловая репутация, если покупная цена организации ниже стоимости ее актива за вычетом обязательств;

дебет счета 68 кредит счета 19 — принят к зачету из бюджета НДС по оплаченной и принятой к учету организации;

дебет счета 26, 44 кредит счета 04 - начислены амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации;

дебет счета 98 кредит счета 91-1 - списана отрицательная деловая репутация как прочий доход.

Начиная с месяца, следующего за месяцем отражения в учёте сделки, фирма начнет амортизировать приобретенную положительную деловую репутацию. Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости течение срока полезного использования. Определить полезный срок службы деловой репутации достаточно сложно. Деловая репутация разных фирм по-своему уникальна. Невозможно точно определить, на протяжении какого времени приобретенная деловая репутация способна приносить доход. В ПБУ 14/2000 указаны сроки списания стоимости деловой репутации в виде амортизации в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации). Согласно МСФО №22 при оценке срока полезного использования гудвилла следует исходить: из прогнозируемого срока существования производства или отрасли; устаревания продукта, изменения спроса и других экономических факторов; ожидаемых действий со стороны существующих или потенциальных конкурентов; законодательных и договорных положений, влияющих на срок полезного использования и т.д.

По стандартам GAAP сумма отрицательной деловой репутации распределяется пропорционально на стоимость основных средств фирмы, за исключением долгосрочных инвестиций. Если после этого стоимость основных средств снижается до нуля, а отрицательная деловая репутация еще остается, то эта часть рассматривается в качестве кредита, перенесенного на будущие периоды, и амортизируется в течение срока ее полезного использования.

Рассмотрим пример.

Покупателем ЗАО «ФОРТУНА» является ООО «ФАРМАКИО». Упрощенный баланс ООО "ФАРМАКИО" на дату покупки приведен ниже:

Актив	Сумма, руб.	Пассив	Сумма, руб.
Основные средства и  нематериальные активы	2000000	Уставный капитал	2500000
Производственные запасы	1300000	Долгосрочные займы  и кредиты	600000
Денежные средства	2700000	Расчеты с кредиторами	2900000
Баланс	6000000	Баланс	6000000

 

Отразим операции на счетах бухгалтерского учета ООО «ФАРМАКИО» для двух ситуаций: когда покупная стоимость приобретаемой фирмы меньше и больше стоимости полученных активов за вычетом суммы обязательств.

Если покупная стоимость  приобретаемой фирмы меньше стоимости полученных активов за вычетом суммы обязательств, то:

1) дебет счета 76 кредит счета 51 – 1400000 руб. - оплачена приобретенная организация продавцу денежными средствами;

На баланс покупателя приходуются имущество и обязательства ЗАО «Нептун»

2) дебет счета 08 кредит счета 76    900000 руб.     отражено приобретение в составе организации основных средств и нематериальных активов (по стоимости, указанной в передаточном акте);

3) дебет счета 01, 04 кредит  счета 08 -   900000руб - приняты к учету приобретенные основные средства и нематериальные активы;

4) дебет счета 10, 20, 40, 41 кредит счета 76   - 300000 руб. - оприходованы приобретенные в составе организации материально-производственные запасы (по стоимости, указанной в передаточном акте);

5) дебет счета 43 кредит счета 76     200000 руб      оприходована готовая продукция;

6) дебет счета 19 кредит счета 76 – 163366 руб. - отражена сумма НДС по приобретенному в составе организации имуществу, выделенная продавцом в счете-фактуре;