Понятийный аппарат налогового администрирования

Действительно, взаимоотношения между налоговыми органами и налогоплательщиками являются объектом правового регулирования. Поскольку налоги являются обязательными платежами и на налогоплательщиках лежит юридическая ответственность по уплате налогов, то данный факт требует четкой правовой регламентации, причем как деятельности налоговых органов, так и взаимоотношений между всеми участниками налоговых правоотношений. В этой связи не вызывает возражения тот факт, что налоговое администрирование неразрывно связано с налоговым законодательством в части, определяющей перечень действий, правила и содержание основных процедур, которые должны выполнять налоговые органы и налогоплательщики при уплате (взыскании) налогов и осуществлении контроля за правильностью их исчисления и своевременности перечисления в бюджет.

Тем не менее исследование содержания налогового администрирования в части контрольной деятельности налоговых органов позволяет включать в него и "неправовые" элементы, в частности разработку и применение методики определения налогоплательщиков, подлежащих налоговой проверке, методик проведения выездных проверок по группам налогоплательщиков и выявления фактов занижения налоговой базы, например, как следствие неправильного понимания экономического содержания операции и т.д.

Еще более узкой представляется позиция относительно того, что "налоговое администрирование есть комплекс методов и мер, применяемых в повседневной работе налоговых органов, в основу которых положены принципы системности, преемственности и эффективности" <23>.

--------------------------------

<23> Кузнецов В.П. Налоговое администрирование: Учебное пособие / Под ред. А.М. Балтиной. Оренбург: ГОУ ОГУ, 2005. С. 78.

Вместе с тем, учитывая высокую степень значимости для налогового администрирования правовой составляющей всей совокупности действий, составляющих его суть, правомерно включить в содержание налогового администрирования мониторинг, оценку и разработку предложений по изменению, дополнению законодательства по налогам и сборам в части правового (процедурного, процессуального) обеспечения отношений между всеми участниками налоговых отношений.

Наконец, четвертая позиция относительно понятия налогового администрирования состоит в том, что, используя сегодня термин "налоговое администрирование", многие авторы, по сути, вкладывают в него исключительно содержание понятия налогового контроля (перевод зарубежного термина tax administration может означать также налоговый контроль со стороны уполномоченных органов). Причем под налоговым администрированием в основном понимается осуществление налогового контроля (налоговых проверок) ФНС России и входящими в нее подразделениями. Таким образом, происходит замена термина "налоговый контроль" другим термином - "налоговое администрирование".

Но уже из рассмотренных выше положений видно, что содержание налогового администрирования шире, чем налогового контроля. Последний выступает составной частью налогового администрирования. При этом содержание налогового контроля как составной части налогового администрирования отличается от определения налогового контроля, представленного в законодательстве по налогам и сборам. Основными элементами контрольной составляющей налогового администрирования выступают:

- контроль за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками (плательщиками сборов) (согласно законодательству по налогам и сборам);

- контроль за исполнением налогового законодательства налоговыми органами;

- организационное, аналитическое, методологическое и методическое обеспечение контрольной деятельности налоговых органов;

- мониторинг и разработка предложений по внесению изменений (дополнений) в налоговое законодательство, направленное на повышение эффективности налогового контроля.

Контроль за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами) выступает центральным элементом налогового администрирования, ибо в этом, прежде всего, состоит предназначение налоговых органов. Такой вывод следует из определения налогового контроля, данного в НК РФ, а также исходя из прав и обязанностей налоговых органов, определенных как в законодательных, так и инструктивных документах.

Но налоговое законодательство должны исполнять и сами налоговые органы, в том числе и в процессе налогового контроля. Налоговое администрирование должно быть направлено на соблюдение баланса интересов государства и налогоплательщиков, не допуская злоупотреблений полномочиями со стороны налоговых органов. Поэтому представляется правомерным включить в понятие налогового администрирования также комплекс действий по контролю за исполнением налогового законодательства налоговыми органами, в том числе в части реализации процедурных и процессуальных норм налогового законодательства. При этом выделяется внутриведомственный контроль, в том числе в рамках проведения повторных проверок налогоплательщиков, а также налоговый аудит как форма последующего налогового контроля за деятельностью налоговых органов и досудебного рассмотрения результатов налоговых проверок и разрешения налоговых споров налогоплательщиков с налоговыми органами.

Формами организационного, методического и аналитического обеспечения контрольной деятельности выступают:

- определение структуры и функциональных обязанностей (иерархия) различных уровней налоговых органов;

- разработка форм и содержания отчетности налогоплательщиков по налоговым платежам;

- формирование процедуры представления, обработки и проверки налоговой отчетности налогоплательщиков;

- учет поступивших налоговых платежей, а также сбор и анализ другой необходимой информации;

- определение практических условий реализации установленного законодательством порядка регулирования налоговых платежей (предоставления налогового кредита) и применения налоговых санкций.

Таким образом, анализ научных позиций, имеющихся в экономической литературе, а также исследование содержательной и организационно-практической составляющих налоговых отношений, вытекающих из сущности налогов, позволяют сформулировать основные положения авторской концепции налогового администрирования:

1. Налоговое администрирование выступает частью управления налоговыми отношениями, организационно представленными налоговой системой. Налоговое администрирование осуществляется государственными уполномоченными (специализированными) органами исполнительной власти, а именно системой налоговых органов.

2. Налоговое администрирование в отличие от управления налоговыми отношениями не осуществляется законодательными органами власти, а также иными исполнительными органами управления, хотя в его содержании присутствует регулирующий аспект, направленный на совершенствование налогового законодательства.

3. Налоговое администрирование представляется комплексным понятием, в основе которого лежат признанные функции управления: планирование, контроль, регулирование, учет, но с учетом существенной специфики исследуемого объекта. Так, планирование как одна из содержательных частей налогового администрирования представляется планированием налоговых поступлений в соответствующие бюджеты.

4. Контрольная составляющая налогового администрирования шире определения, данного в Налоговом кодексе РФ налоговому контролю.

Библиографический список к статье

1. Аронов А.В., Кашин В.А. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. М.: Экономистъ, 2007.

2. Бутыльков М.Л. Налогообложение как фактор банковской деятельности: М.: Финансы и статистика, 2002.

3. Вылкова Е.С., Романовский М.В. Налоговое планирование. С-Пб.: Питер, 2004.

4. Жестков С.В. Правовые основы налогового планирования (на примере групп предприятий): Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: МЗ Пресс, 2002.

5. Князева О.В. Механизм повышения эффективности государственного налогового администрирования в Российской Федерации в транзитивной экономике: Автореф. дис. ...к. э. н. М., 2007.

6. Коровкин В.В. Основы теории налогообложения: Учебное пособие. М.: Экономистъ, 2006.

7. Кузнецов В.П. Налоговое администрирование: Учебное пособие / Под ред. А.М. Балтиной. Оренбург: ГОУ ОГУ, 2005.

8. Майбуров И.А. Теория и история налогообложения. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007; Налоговый менеджмент: Учебник / Под ред. А.Г. Поршнева. М.: ИНФРА-М, 2003.

9. Мельникова Н.П., Гурова А.В. Налоговое планирование как неотъемлемая часть бизнеса // Налоги и налогообложение. 2006. N 10.

10. Миронова О.А., Ханафеев Ф.Ф. Налоговое администрирование. М.: Омега, 2005.

11. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. М.: Финансы и статистика, 2006.

12. Перонко И.А. Проблемы совершенствования налогообложения в Российской Федерации и пути их решения: Автореф. дис. ...д. э. н. М., 2001.

13. Советский энциклопедический словарь / Под ред. А.М. Прохорова. М., 1986.

14. Тихонов Д.Н. Основы налоговой безопасности. М.: Аналитика-Пресс, 2002.

15. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. Изд. 2-е, перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2001.

Л.И.Гончаренко

К. э. н.,

профессор,

заведующая кафедрой

"Налоги и налогообложение"

Финансовой академии

при Правительстве Российской Федерации

Подписано в печать

24.02.2010