Налог на добавленную стоимость. Практика его исчисления

4.4.6. Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 Налогового Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

4.4.7. В случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.(1)

 

 

4.5 Механизм взимания НДС.

 

Особая правовая природа НДС  заключается в том, что он является косвенным многоступенчатым налогом, взимаемым на всех стадиях производства и реализации товара (работы, услуги). При этом данный налог построен таким  образом, чтобы в наименьшей степени обременять производительные силы в государстве. Данная цель достигается путём переложения экономического бремени уплаты НДС на потребителей товаров, работ и услуг. Поэтому при определении субъекта налогообложения следует различать юридических и экономических плательщиков налога. Экономическим плательщиком становится конечный потребитель товара (работы, услуги), который фактически несёт налоговое бремя, покупая товар (работу, услугу) по цене, увеличенной на сумму НДС. Юридическим же плательщиком является физическое или юридическое лицо, которое реализует товар (работу, услугу), получает за него цену, увеличенную на сумму налога, и передаёт эту сумму в бюджет. При этом, юридический плательщик-продавец не несёт экономического бремени НДС по всем тем товарам (работам, услугам), которые были им приобретены с целью перепродажи либо с целью использования в его производственной деятельности (сырьё, материалы и т.д.). В данном случае налоговые затраты продавца компенсируются за счёт покупателя следующим образом. Сумма НДС, уплаченная по такого рода сделкам, документально фиксируется в счёте-фактуре поставщика и подлежит вычету из той суммы налога, которая получена от покупателя товара (работы, услуги). Таким образом, в бюджет в конечном счёте поступает разница между суммой налога, уплаченной самим юридическим плательщиком по первоначальным сделкам и суммой налога, полученной им по последующей сделке, направленной на реализацию товаров, работ и услуг.

          Таким  образом, по своей правовой природе НДС является налогом на потребление. Окончательное перераспределение налогового бремени между юридическим и экономическим плательщиком налога происходит при реализации товара конечному потребителю.

 

4.5 Налоговый период

 

             Налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) устанавливается как квартал.(1)

 

Глава 2. Механизм исчисления налога на добавленную стоимость.

 

Ситуация № 1. Определения суммы выручки для целей применения освобождения от обязанностей налогоплательщика.

 

 

Организация "Альфа" оказывает услуги населению и  организациям по установке пластиковых  окон. В части оказания услуг населению  организация "Альфа" переведена на единый налог на вмененный доход (ЕНВД), по остальной деятельности налоги уплачиваются в общеустановленном порядке.

Выручка, полученная при оказании услуг населению, в  октябре составила 670 000 руб., в ноябре - 450 000 руб., в декабре - 200 000 руб. Выручка, полученная при оказании услуг организациям, в октябре составила 380 000 руб., в ноябре - 230 000 руб., в декабре - 190 000 руб.

Размер выручки  приведен без учета НДС.

 

Решение

 

Совокупный  размер выручки за период октябрь - декабрь составляет:

670 000 руб. + 450 000 руб. + 200 000 руб. + 380 000 руб. + 230 000 руб. + 190 000 руб. = 2 120 000 руб.

По деятельности, связанной с оказанием услуг  населению, сумма выручки составила: 670 000 руб. + 450 000 руб. + 200 000 руб. = 1 320 000 руб.

По деятельности, связанной с оказанием услуг  организациям, сумма выручки составила: 380 000 руб. + 230 000 руб. + 190 000 руб. = 800 000 руб.

Поскольку для целей применения освобождения по ст. 145 НК РФ выручка, полученная по деятельности, которая облагается единым налогом на вмененный доход (см. Письма Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-11/71, от 26.03.2007 N 03-07-11/72); не учитывается, а размер выручки, полученной по деятельности, облагаемой налогами в общеустановленном порядке, не превышает 2 000 000 руб., то организация "Альфа" вправе воспользоваться освобождением от обязанностей налогоплательщика НДС.(2)

       Ситуация № 2.  Прекращения освобождения и возврата на уплату НДС

Организация "Альфа" использует право на освобождение с 1 января. Выручка от реализации товаров, полученная организацией в июне, июле и августе, составила соответственно 650 000, 600 000 и 900 000 руб. Совокупная выручка за три последовательных календарных месяца равна 2 150 000 руб.

Фактическая себестоимость проданного в августе товара составила 354 000 руб., в том числе "входной" НДС 54 000 руб., который организация уплатила поставщику (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, организация утратила право на освобождение в соответствии со ст. 145 НК РФ с 1 августа, а обнаружила это только по истечении месяца.

Решение

Превышение размера выручки у организации "Альфа" приходится на август. Следовательно, с 1 августа организация признается плательщиком НДС.

С выручки августа в размере 900 000 руб. организации необходимо начислить  и уплатить в бюджет налог в  срок до 20 октября. Сумма НДС составит 162 000 руб. (900 000 руб. x 18%). Начисление НДС отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 68.

В целях исчисления налога на прибыль  указанная сумма не учитывается  на основании п. 49 ст. 270 НК РФ как расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (дополнительно см. Письмо Минфина России от 29.05.2001 N 04-03-11/89).(2)

 

Ситуация № 3. исчисления общей суммы НДС при осуществлении операций, облагаемых по разным ставка

 

Организация "Альфа" продает  детскую одежду, обувь, детское питание, которые облагаются НДС по ставке 10%.

 

В числе товаров для детей организация реализует также спортивную обувь (кеды, кроссовки), которые облагаются НДС по ставке 18%.

 

Реализацию по разным ставкам бухгалтер  учитывает раздельно.

 

В течение I квартала организация реализовала  товары, облагаемые по ставке 10%, на сумму 1 400 000 руб. (без учета НДС), а товары, облагаемые по ставке 18%, на сумму 200 000 руб. (без учета НДС).

 

Решение

По итогам квартала общая сумма  НДС, которую надо заплатить в  бюджет, составит 176 000 руб. (1 400 000 руб. x 10/100 + 200 000 руб. x 18/100 = 140 000 руб. + 36 000 руб. = 176 000 руб.).

Таким образом, сумма налога напрямую зависит от размера налоговой  базы и применяемой по данной операции ставки НДС.

 организация "Альфа" в январе перечислила организации "Бета" 50%-ную предоплату по договору поставки в сумме 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Организация "Бета" выставила счет-фактуру на сумму предоплаты и один экземпляр передала организации "Альфа" (абз. 1 п. 3 ст. 168 НК РФ).

 

По итогам I квартала организация "Альфа" заявила к вычету 18 000 руб. на основании полученного счета-фактуры. В мае организация "Бета" отгрузила товар, выставила счет-фактуру на общую сумму поставки (236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб.) и передала один экземпляр организации "Альфа". Организация "Альфа" получила и приняла на учет товары в июне.

 

По итогам II квартала организация "Альфа" должна сначала восстановить НДС с аванса в сумме 18 000 руб. и  только затем она может принять  к вычету НДС с полной стоимости  товара в сумме 36 000 руб.

 

Когда организация "Альфа" перечислит оставшиеся 50% договорной цены с учетом НДС, значения не имеет.

 

Предположим, что в нашем примере  организация "Бета" в мае отгрузила  лишь 1/4 часть товара и выставила  счет-фактуру на сумму 59 000 руб. (включая  НДС 9000 руб.). Остальной товар поставлен партиями в течение III и IV кварталов.

 

Тогда по итогам II квартала организация "Альфа" должна восстановить НДС  с аванса в сумме 9000 руб. После  этого она может принять к  вычету НДС со стоимости полученной партии товара в сумме 9000 руб.

 

 

 

Ситуация № 4.  Определения налоговой базы при переработке давальческого сырья

Швейная фабрика осуществляет пошив  изделий из тканей заказчиков. В  августе фабрика получила крупный  заказ от организации "Альфа", владельца гостиничного комплекса, на пошив 500 комплектов постельного белья, 300 банных халатов, 500 комплектов оконных штор, 200 комплектов форменной одежды для персонала комплекса. Стоимость тканей, полученных от давальца, составляет 730 000 руб. (без учета НДС). Стоимость работ по пошиву равна 1 050 000 руб. (без учета НДС).

 

Решение

 

Швейная фабрика определяет налоговую  базу для исчисления НДС исходя из стоимости работ, оговоренных с  заказчиком. Стоимость материалов, переданных организацией "Альфа", при этом не учитывается. Поскольку  реализация указанных работ облагается налогом по ставке 18%, сумма исчисленного НДС будет равна 189 000 руб. (1 050 000 руб. x 18%).

Следовательно, цена работ с учетом налога будет составлять 1 239 000 руб. (1 050 000 руб. + 189 000 руб.).

Сумма в размере 1 239 000 руб. должна быть предъявлена швейной фабрикой для оплаты организации "Альфа".(2)

 

 

 

Ситуация № 5.  Определение налоговой базы при заключении срочной сделки и доначисления сумм налога и пени налоговым органом

 

Согласно условиям договора поставки, заключенного 3 марта, продавец отгрузил покупателю 5 мая 10 т муки общей стоимостью 55 000 руб., в том числе НДС 5000 руб. Покупатель перечислил деньги за товар 8 мая.

При продаже муки другим покупателям  в течение I и II кварталов поставщик  применял цену 6300 руб. за тонну без  учета НДС. Указанная цена соответствует уровню рыночных цен на дату отгрузки.

 

Решение

 

Во время проведения проверки налоговый  орган определил, что цена срочной  сделки (5000 руб. за тонну) отклоняется  от обычного уровня применяемых организацией цен (6300 руб. за тонну) более чем на 20%.

Цена муки 6300 руб. за тонну соответствует  уровню рыночных цен.

Предположим, что 7 августа налоговый  орган вынес решение о доначислении организации суммы неуплаченного  НДС и пеней на эту сумму.

1. Налог был рассчитан следующим образом:

НДС = (6300 руб. - 5000 руб.) x 10 т x 10/100;

где 6300 руб. - цена обычной продажи 1 т муки;

5000 руб. - цена реализации 1 т муки  по срочной сделке;

10 т - количество тонн муки, реализованной  по срочной сделке;

10/100 - ставка НДС.

Итак, сумма НДС, подлежащая доплате по итогам II квартала, составила 1300 руб.

2. На сумму неуплаченного налога  налоговики насчитали пени. Налог  подлежит уплате в бюджет тремя  равными частями в течение  трех месяцев, следующих за  отчетным кварталом (п. 1 ст. 174 НК РФ). Поэтому неуплаченный налог должен быть перечислен в бюджет по срокам в следующих суммах: 433 руб. - до 20 июля, 433 руб. - до 20 августа, 434 руб. - до 20 сентября (суммы налога округлены в соответствии с Информационным сообщением ФНС России от 17.10.2008).

Величина пени составит:

433 руб. x 1/300 x 11/100 x 18 дн. = 2,86 руб.,

где 433 руб. - сумма неуплаченной части налога;

11/100 - действующая в периоде просрочки ставка рефинансирования ЦБ РФ (в данном примере принята условно).

 

Примечание

О последовательных изменениях ставки рефинансирования в течение последних  лет см. в разделе "Процентная ставка рефинансирования (учетная ставка), установленная ЦБ РФ" Справочной информации;

 

18 дн. - количество дней просрочки  исполнения обязанности по уплате  НДС (с 21 июля по 7 августа).

Итак, на 7 августа сумма пени, подлежащая уплате продавцом, составила 2,86 руб.

Оставшиеся части доначисленного налога (433 и 434 руб.) продавец сможет уплатить своевременно (до 20 августа и до 20 сентября соответственно). Следовательно, пени на указанные суммы не начисляются.(2)

 

 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

 

Налог на добавленную стоимость  имеет широкую налоговую базу, взимаемый с добавленной стоимости  реализуемой продукции и охватывающий, по меньшей мере, стадию производства; с регулярным вычетом налога, уплаченного  за приобретенные товары и услуги (за исключением, возможно, основных средств), из налога, включаемого в добавленную стоимость реализуемой продукции. НДС впервые был введен почти 50 лет назад. Его часто называют «европейским налогом». Сегодня НДС является важнейшим источником налоговых поступлений более чем в 120 странах, население  которых составляет примерно 70 % общей численности  населения Земли.

Налог на добавленную стоимость  вошел в налоговую систему  Российской Федерации 6 декабря 1992 год, когда был принят Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".  С тех пор он претерпел много изменений и сегодня он регламентируется  главой 21 Налогового кодекса РФ. При этом необходимость его введения в Российской Федерации была обоснована рядом факторов:  пополнение доходов бюджета, испытывающего острый финансовый кризис и нуждающегося в стабильных налоговых поступлениях; создание новой модели налоговой системы в соответствии с требованиями рыночной экономики; присоединение к международному сообществу, широко применяющему данный налоговый механизм.