Учет экспортных операций

     Отражение отдельных видов коммерческих расходов на счетах висит от того, на каком  этапе продвижения товаров к  иностранному поставщику они имели место. Если такие расходы возникли на таможенной территории Российской Федерации, то их формирование следует отражать по дебету счета 44-1. Если расходы имели место за границей, то их учет ведется на счете 44-2.

     При отражении в бухгалтерском учете накладных расходов необходимо соблюдать принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Это означает, что отдельные накладные расходы должны быть учтены в том отчетном периоде, в котором они фактически имели место, независимо от времени оплаты [16].

     Учет  операций по передаче товаров или продукции  посреднику или иностранному покупателю.

     Если  экспортируемый товар отгружается  со склада организации-экспортера непосредственно  иностранному покупателю на основании  документов, представленных посредником, бухгалтерские записи составляются так же, как и при экспорте без участия посредника.

     В случае, если в контракте прописано условие EXW («с завода»), может сразу составляться проводка:

     Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

     Кредит 41 «Товары» или 43 «Готовая продукция».

     Если в экспортном контракте предусмотрены другие условия поставки и перехода права собственности, в момент отгрузки товара (продукции) со склада бухгалтером составляется проводка

     Дебет 45 «Товары отгруженные»

     Кредит  41 «Товары» или 43 «Готовая продукция».

     В момент перехода права собственности к покупателю – одновременно с признанием выручки – стоимость отгруженных товаров или продукции будет списана на счет 90 проводкой

     Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»

     Кредит 45 «Товары отгруженные».

     Если  же экспортируемый товар передается посреднику – т.е. отгружается со склада организации-экспортера на склад  посредника, который далее самостоятельно производит отгрузку иностранному покупателю – схема движения товара будет  несколько сложнее. В этом случае переданный посреднику товар, который  вплоть до его реализации иностранному покупателю является собственностью экспортера, также следует отражать на счете 45, к которому для этих целей следует  открыть отдельный субсчет. Схема проводок по отражению данных операции представлена в табл. 5.

Таблица 5 - Учет операций по переходу собственности на товар от продавца к покупателю через посредника

     Учет  операций по получению посредником экспортируемого товара и его отгрузке иностранному покупателю.

     Если  экспортируемый товар отгружается  иностранному покупателю непосредственно  со склада организации-экспортера на основании  документов, представленных посредником, бухгалтерские записи в учете  посредника на получение и отгрузку данного товара не составляются.

     Если  же экспортируемый товар передается посреднику – т.е. отгружается со склада организации-экспортера на склад  посредника, который далее самостоятельно производит отгрузку иностранному покупателю, в учете посредника возникает  необходимость отражать получение  и отгрузку данного товара. Поскольку  посредник никогда не становится собственником данного товара –  в любом случае товар сначала  принадлежит организации-экспортеру (комитенту, принципалу, доверителю), а  затем сразу переходит в собственность  иностранного покупателя – он должен учитывать товары, принятые от экспортера, на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию». Этот счет могут использовать не только комиссионеры, но и другие посредники.

     Итак, полученные от российского экспортера (комитента, доверителя, принципала) товары приходуются по дебету счета 004 «Товары, принятые на комиссию». Как правило, приходуют их в той оценке, которая  указана в посредническом договоре (как цена продажи данных товаров  покупателю). А в момент отгрузки данных товаров со склада посредника они списываются с кредита  счета 004 «Товары, принятые на комиссию». 
 
 
 

4. Учет  финансового результата экспортных операций

     Согласно  Положению по бухгалтерскому учету  «Доходы организации» (ПБУ 9/99) выручка от продажи продукции (работ и услуг) является доходом от обычных видов деятельности организации. Величина выручки от продажи исчисляется в денежно выражении в сумме, которая равна величине поступления денежных средств или величине дебиторской задолженности. Если же поступлениями денежных средств выручка покрывается не полностью, то ее величина определяется как сумма поступлений денежных средств и дебиторской задолженности [16]. При этом к поступлениям в качестве выручки не относятся поступления тех сумм, которые в соответствии с п.3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации, а именно:

     Для признания в бухгалтерском учете  выручки от продажи продукции (работ, услуг) требуется соблюдение пяти условий. что соответствует требованиям Международных стандартов финансовой отчетности. Одно из них - переход права собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию от продавца к покупателю, принятие покупателем результатов работ или услуг. Это условие является основным, поскольку при его наличии у организации возникает право на получение выручки, следовательно - уверенность в увеличении экономической выгоды, а также возможность определить расходы, связанные с получением выручки. Что касается условия о том, что «сумма выручки может быть определена», то величина денежных поступлений или дебиторской задолженности (а это и есть сумма выручки) определяется ценой, которая фиксируется либо в договоре при его подписании, либо в договоре при установлении порядка определения цены. В том случае, когда цена в договоре не зафиксирована и ее невозможно установить исходя из его условий, может быть применена цена на аналогичную продукцию. Таким образом, датой отражения в бухгалтерском учете выручки от продажи является дата перехода права собственности на экспортируемую продукцию от экспортера к импортеру, дата выполнения работ и оказания услуг. На эту дату в учете делается соответствующая бухгалтерская запись:

     Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

     Кредит 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка».

     Записи  по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - производятся в иностранной валюте и в рублях по курсу ЦБ на дату завершения операции. Записи по счету 90 «Продажи» производят только в рублях. Задолженность покупателей и заказчиков в иностранной валюте после ее принятия к бухгалтерскому учету подлежит пересчету в рубли на дату составления бухгалтерской отчетности и на дату ее погашения.

     Согласно  ПБУ 3/2006 при исчислении доходов организации  в иностранной валюте принимается  курс Банка России на дату признания  доходов.

     Конечный  финансовый результат от экспортной сделки представляет собой разницу между экспортной выручкой и фактической стоимостью экспортной продукции, включая накладные расходы по экспорту.

     Для отражения в бухгалтерском учете  операций по продажам экспортной продукции  используется финансово-результативный, сопоставляющий счет 90 «Продажи», к нему открываются субсчета:

     90/1 «Выручка»; 

     90/2 «Себестоимость продаж»; 

     90/3 «Налог на добавленную стоимость»;

     90/4 «Акцизы»;

     90/9 «Прибыль/убыток от продаж» [13].

     Записи  по субсчетам производятся накопительно в течение года. Финансовый результат  от продажи товаров на внешнем  рынке (прибыль, убыток) представляет собой  разницу между выручкой (оборот по счету 90/1), полной себестоимостью (оборот по счету 90/2) и вывозными таможенными пошлинами (оборот по счету 90/5). Ежемесячно он присоединяется к балансовой прибыли (счет 99 «Прибыли и убытки»).

     Схема проводок по отражению в учете  финансового результата представлена в табл. 6.

Таблица 6 - Отражение в учете финансового  результата

     Годовой финансовый результат формируется  накопительным путем в течение  всего года на счете 99 «Прибыли и  убытки» в виде его «свернутого» остатка, отражающего по кредиту  счета прибыль, по дебету – убыток [18]. 
 
 
 

5. Учет  расчетов по экспортным операциям

     Учет  расчетов с иностранными покупателями также как и учет отгруженных товаров зависит от способа осуществления экспортной операции. Особенностью расчетов по реализации товаров за пределы Российской Федерации является наличие курсовых разниц по расчетам с покупателями, как в случаях продажи через посредника, так и без него.

     В учете экспортных операций, при которых посредник не участвует в расчетах с иностранным покупателем – т.е. по условиям контракта покупатель перечисляет деньги непосредственно на счет экспортера – никаких дополнительных проводок по счету 62 делать не нужно. В этом случае поступающая от иностранных покупателей валютная выручка будет зачислена банком на транзитный валютный счет организации-экспортера и отразится проводкой

     ДЕБЕТ 52 «Валютные счета», субсчет 2 «Транзитный  валютный счет» 

     КРЕДИТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

     Общая схема проводок расчетов по экспортной операции представлена в табл. 7.

Таблица 7 - Учет  расчетов по экспортной операции без участия посредника