Анализ состояния и эффективности использования внеоборотных активов организации

    В Республике Беларусь, согласно Положению  по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденному постановлением Министерства финансов 12 декабря 2001 г. № 118, к основным фондам относятся материальные активы организации, используемые в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для целей управления организацией в течение нормативного срока службы или срока полезного использования, продолжительностью свыше двенадцати месяцев [10, с. 46]. Такой порядок отнесения объектов к основным фондам полностью соответствует требованиям международных стандартов с той лишь разницей, что в Республике Беларусь лимит стоимости объектов основных средств устанавливается Министерством финансов, а предприятия могут изменять его в сторону уменьшения по своему усмотрению.

    Для целей бухгалтерского учета наиболее приемлемым является вариант определения  основных фондов, предложенный Министерством финансов Республики Беларусь, так как в нем конкретно обозначены критерии отнесения объектов к основным средствам. Согласно Инструкции о порядке бухгалтерского учета основных средств, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь 20 декабря 2001 г. № 127, к основным фондам относятся: здания; сооружения, включая ведомственные дороги; передаточные устройства, рабочие и силовые машины, механизмы и оборудование, транспортные средства; измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, оргтехника; инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий скот; многолетние насаждения; буферный газ; объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства и другие [11, с. 51].

    Помимо  названных объектов в состав основных фондов, по мнению В.В. Качалина, необходимо включать долгосрочно арендуемые основные средства, а также доходные вложения в материальные ценности, поскольку  такое имущество обладает характерными признаками амортизируемого имущества: обращается на долгосрочной основе, организация ожидает от него поступления экономических выгод, имеет ограниченный срок полезной службы, переносит свою стоимость на изготовленную с его помощью продукцию [48, с. 56]. При этом под доходными вложениями понимаются материальные ценности для сдачи в краткосрочную аренду: имущество для передачи в лизинг, имущество, предоставляемое по договору проката, и прочие.

    В.В. Качалиным ставится под сомнение правомерность включения в состав амортизируемого имущества непроизводственных основных фондов. Так, Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) определено, что не подлежат включению в себестоимость продукции, работ, услуг… затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонта) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятий [7, с. 83]. Таким образом, поскольку основные средства жилищного хозяйства и культурно-бытового назначения непосредственно не принимают участия в процессе производства, в создании экономической выгоды и не переносят свою стоимость на готовую продукцию, это говорит о необходимости их исключения из состава амортизируемого имущества. Данное утверждение не относится к основным непроизводственным фондам, приносящим доход предприятию сверх затрат на их возведение и содержание, либо которые используются для сдачи в аренду другим организациям.

    Для учета и планирования воспроизводства основных фондов торговли применяются натуральные и стоимостные показатели. Натуральные используются для составления балансов оборудования, определения технического состава и состояния основных фондов. Стоимостные показатели необходимы для учета их динамики, планирования расширенного воспроизводства, начисления амортизации, расчета рентабельности.

    В соответствии с Законом Республики Беларусь от 25 июня 2001 г. № 42-3 "О внесении изменений и дополнений в Закон  Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности" для отражения имущества в бухгалтерском учете организация должна произвести его оценку в денежном выражении [1, с. 11]. Основные фонды, выраженные в денежной оценке называются основными средствами.

    Споры о цене, по которой следует отражать основные фонды в учете велись уже с начала ХХ века. В то время существовало такое понятие, как историческая цена, под которой подразумевали фактическую стоимость сооружения или приобретения основных фондов [27, с. 27].

    Согласно  требованиям международных стандартов постановка на учет основных средств в Республике Беларусь производится по первоначальной стоимости, которая включает все затраты, необходимые для приведения объекта основных средств в рабочее состояние [35, с. 43]. Первоначальная стоимость зависит от источника поступления объекта основных средств на предприятие [10, с. 46]:

• строительство или приобретение при денежной форме расчетов — сумма фактических затрат на строительство, приобретение, доставку и монтаж;
• внесение учредителями в счет вкладов в уставный фонд (капитал) предприятия — устанавливается в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) на дату подписания учредительных документов;
• безвозмездное поступление от других организаций и физических лиц — рыночная стоимость на дату оприходования;
• получение в обмен на другое имущество — стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском учете.

    Первоначальная  стоимость основных средств, установленная  в момент постановки их на учет, в дальнейшем используется для начисления суммы амортизации.

    В современных условиях хозяйствования, характеризующихся изменением текущих  цен и тарифов, в том числе  и на основные фонды, оценка основных фондов по первоначальной стоимости  не отражает их действительную стоимость. Поэтому возникает необходимость приведения основных фондов к единым стоимостным измерителям. Для этой цели используется оценка основных фондов по восстановительной стоимости, то есть стоимости их воспроизводства в современных условиях. Пересчет первоначальной стоимости в восстановительную производится в результате переоценки основных средств. В Республике Беларусь переоценка производится ежегодно по состоянию на 1 января на основании постановлений Совета Министров Республики Беларусь [6, с. 26]. На день переоценки основные средства учитываются по восстановительной стоимости, которая в дальнейшем принимается как первоначальная. Своевременная и объективная переоценка имеет очень важное значение, прежде всего для простого и расширенного воспроизводства.

    В процессе эксплуатации основные фонды изнашиваются, то есть физически и морально устаревают. Для оценки их реальной величины необходимо их фактическую стоимость уменьшить на стоимость изношенной части фондов. Это и будет остаточная стоимость основных фондов, представляющая собой разность между их первоначальной (восстановительной) стоимостью и начисленной суммой амортизации.

    Оценка  основных средств по их остаточной стоимости необходима прежде всего  для того, чтобы знать их качественное состояние.

    Из  всего вышеизложенного можно сделать следующие выводы. В бухгалтерском учете основных средств применяются 3 вида их оценки: первоначальная, восстановительная и остаточная стоимость. Порядок их установления определяется действующим законодательством. Причем в текущем учете основные средства отражаются по первоначальной стоимости, а подвергшиеся переоценке — по восстановительной. В балансе основные средства показываются по остаточной стоимости. Все указанные виды оценки необходимы для анализа динамики, состояния и использования основных средств.

    В организациях торговли используются разнообразные  по своему составу и назначению основные средства. Важнейшей предпосылкой организации  учета, планирования и контроля основных средств является их научно обоснованная классификация. Из множества признаков наиболее существенной является классификация основных средств по натурально-вещественному составу, так как она влияет на организацию аналитического учета основных средств и исчисления амортизации. Министерством экономики Республики Беларусь разработан Временный республиканский классификатор основных средств и нормативных сроков их службы [14, с. 5-73]. Он применяется для группировки основных средств в учете и отчетности по классификационным признакам и при начисление амортизации по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности.

    Для установления сроков полезного использования  по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, применяется приложение 1 к Положению  о порядке начисления амортизации. Однако приведенная в нем группировка основных средств не совпадает с их группировкой по Временному классификатору (рис. 1.1).

    Это вызывает определенные трудности при  отнесении объектов основных средств  к той или иной группе.

    В зарубежной учетной практике классификация основных средств приводится в наиболее общем виде. В составе основных средств выделяются 3 классификационных группы: земля; здания и сооружения; машины и оборудование, каждая из которых обобщает особенности начисления амортизации и учета входящих в нее основных средств [35, с. 42].  

    Рис. 1.1. Сравнительная классификация основных средств 

    Для целей бухгалтерского учета используется правила согласно которому постановленные на баланс земельные участки сохраняют свою первоначальную стоимость и качество. На эти активы не начисляется амортизация и износ, расходы, связанные с поддержанием и улучшением качества земельных участков учитываются на отдельном счете в составе внеоборотных активов. Такие расходы отражаются в учете в течение срока, в пределах которого они подвергаются амортизации или списанию.

    Отличительной особенностью зданий и сооружений является пассивный характер их участия в производственном процессе. Это позволяет использовать в отношении данной группы основных средств равномерный метод начисления амортизации.

    Машины  и оборудование относятся к активной части основных фондов и их использование  в производственном процессе может производиться с различной степенью интенсивности. Поэтому в отношении данной группы основных средств могут применяться методы начисления ускоренной амортизации.

    Выделение трех классификационных групп в  составе основных средств связано также с особенностью формирования первоначальной стоимости объектов в момент их приобретения, поскольку каждая хозяйственная операция предполагает различный состав расходов.

    В целях разработки научной классификации  основных средств необходимо также изучить классификацию группы внеоборотных активов, имеющую место в действующем Гражданском кодексе Республики Беларусь. Согласно статьи 130 Гражданского кодекса Республики Беларусь от 1 июля 1999 г. основные средства классифицируются на следующие группы [41, с. 60]:   

    Рис.1.2.  Классификация основных средств

    Данная  классификация способствует правильному  определению правового режима основных средств. На основе изучения существующих классификаций основных средств  Сапего И.И. предлагает свою классификацию, в которой обособленно выделяет материально непроизведенные основные средства, в том числе земля и объекты природопользования, а машины и оборудование делит на три подгруппы: рабочие и силовые машины; измерительные и регулирующие приборы и устройства; вычислительная техника и оргтехника [41, с. 61].

    Такая классификация основных средств  позволит правильно организовать аналитический  учет основных средств, исчислить амортизацию, определить правовой режим этого  объекта бухгалтерского учета. Также она наиболее полно отвечает принципу соответствия доходов и расходов в рамках одного отчетного периода.

    Кроме того, основные средства классифицируются по [36, с. 61-64]:

• виду деятельности (основные средства торговли, промышленности и т.д.); использованию в предпринимательской деятельности (производственные и непроизводственные);
• роли в процессе производства и обращения (активные и пассивные);
• принадлежности субъекту хозяйствования (принадлежащие на праве собственности, находящиеся в оперативном управлении или хозяйственном ведении, полученные в аренду);
• использованию в производственном процессе (основные средства в эксплуатации, в запасе; в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации).