Учет финансовых вложений

 
 

Введение

    Несмотря  на нестабильность финансового рынка, операции с ценными бумагами продолжают осуществляться как профессиональными  участниками рынка ценных бумаг, так и организациями, занимающимися  иной деятельностью. Это связано  с применением таких финансовых инструментов, как приобретение ценных бумаг, предоставление займов, депозитные вклады, вклады в уставные капиталы других организаций с целью вложения свободных денежных средств. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Понятие финансовых вложений и их характеристика 

 Общие  положения

    Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (утверждено Приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организации. ПБУ 19/02 не применяют  кредитные и бюджетные организации.

    Положение применяется при установлении особенностей учета финансовых вложений для профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых  организаций, негосударственных пенсионных фондов. 

    Критерии  принятия к учету финансовых вложений

    Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий (п. 2 ПБУ 19/02):

    - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

    - переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

    - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.

    В соответствии с п. 3 ПБУ 19/02  к финансовым вложениям организации относятся:     

    - государственные и муниципальные ценные бумаги;

    - ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

    - вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

    - предоставленные другим организациям займы;

    - депозитные вклады в кредитных организациях;

    - дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

    - вклады организации-товарища по договору простого товарищества.

    К финансовым вложениям организации  не относятся:

    собственные акции, выкупленные акционерным  обществом у акционеров для последующей  перепродажи или аннулирования;

    - векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

    - вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

    - драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности. 

Оценка финансовых вложений

 Первоначальная  оценка финансовых вложений

    Согласно  п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются  к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость  определяется в зависимости от способа  получения активов.

    Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение.

    Согласно  п. 9 ПБУ 19/02 фактическими затратами  на приобретение ценных бумаг в качестве финансовых вложений являются:

    - суммы, уплачиваемые в соответствии  с договором продавцу;

    - суммы, уплачиваемые организациям  и иным лицам за информационные  и консультационные услуги, связанные  с приобретением указанных активов;

     - вознаграждения, уплачиваемые посреднической  организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;

    - иные затраты, непосредственно  связанные с приобретением активов  в качестве финансовых вложений.

    Пунктом 11 ПБУ 19/02 установлено, что в случае несущественности величины дополнительных затрат на приобретение таких финансовых вложений, как ценные бумаги, по такие затраты организация вправе признавать прочими операционными расходами в том отчетном периоде, в котором были приняты к бухгалтерскому учету указанные ценные бумаги.

    Первоначальной  стоимостью финансовых вложений, внесенных  в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации (п. 12 ПБУ 19/02).

    В соответствии с п. 13 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, полученных организацией безвозмездно, таких как ценные бумаги, признается:

    - их текущая рыночная стоимость  на дату принятия к бухгалтерскому  учету. При этом под текущей  рыночной стоимостью ценных бумаг  понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг;

    - сумма денежных средств, которая  может быть получена в результате  продажи полученных ценных бумаг  на дату их принятия к бухгалтерскому  учету, 

    - для ценных бумаг, по которым организатором торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывается рыночная цена.

    Первоначальной  стоимостью финансовых вложений, приобретенных  по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными  средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией (п. 14 ПБУ 19/02).  

    Последующая оценка финансовых вложений

    Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы (п. 19 ПБУ 19/02):

    1) финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость;

    2) финансовые вложения, по которым  их текущая рыночная стоимость  не определяется.

    Финансовые  вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую  рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.

    Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) или увеличение доходов (п. 20 ПБУ 19/02).

    Финансовые  вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости (п. 21 ПБУ 19/02).

    По  долговым ценным бумагам (облигациям, векселям), по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно, по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода, относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) (п. 22 ПБУ 19/02). 
 

Выбытие финансовых вложений

    Согласно  п. 25 ПБУ 19/02 выбытие ценных бумаг  признается в бухгалтерском учете  на дату единовременного прекращения  действия условий принятия ценных бумаг к бухгалтерскому учету.

    Финансовые  вложения выбывают в случаях их погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и т.д.

    В соответствии с п. 26 ПБУ 19/02 при выбытии  ценных бумаг, по которым текущая  рыночная цена не устанавливается, их стоимость определяется одним из трех нижеследующих способов:

    1) по первоначальной стоимости  каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

    2) по средней первоначальной стоимости;

    3) по первоначальной стоимости  первых по времени приобретения  финансовых вложений (способ ФИФО).

    Применение  одного из вышеуказанных способов определения  текущей рыночной цены по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

    Согласно  п. 30 ПБУ 19/02 если выбывают ценные бумаги, по которым определяется текущая  рыночная стоимость, то их стоимость  устанавливается исходя из последней оценки. 

Учет  доходов и расходов по финансовым вложениям 

Доходы  и расходы по финансовым вложениям

    Доходы  по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в  соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации (п. 34 ПБУ 19/02).

    Расходы, связанные с предоставлением  организацией другим организациям займов, признаются прочими расходами организации (п. 35 ПБУ 19/02).

    Расходы, связанные с обслуживанием финансовых вложений организации, такие как оплата услуг банка и/или депозитария за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т. п., признаются прочими расходами организации (п.36 ПБУ 19/02). 

 Обесценение  финансовых вложений и создание резерва под обесценение 

    Обесценением  финансовых вложений является устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые  организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности (п.37 ПБУ 19/02).

    Если  финансовые вложения организации обесцениваются, организация должна определить расчетную  стоимость финансовых вложений, которая  равна разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой такого снижения.

    Устойчивое  снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным  наличием следующих признаков:

    - на отчетную дату и на предыдущую  отчетную дату учетная стоимость  финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;

    - в течение отчетного года расчетная  стоимость финансовых вложений  существенно изменялась исключительно  в направлении ее уменьшения;

    - на отчетную дату нет предпосылок  того, что в будущем возможно  существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.

    В случае возникновения ситуации, в  которой может произойти обесценение  финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия условий  устойчивого снижения стоимости  финансовых вложений (п. 38 ПБУ 19/02).