Профессиональный кодекс этики поведения аудиторов

В Кодексе введено новое  понятие организации, представляющей большой общественный интерес. Это  относится к организациям, которые  вследствие своей хозяйственной  деятельности, размера и корпоративного статуса имеют широкий круг акционеров (например, листинговые компании, кредитные  и страховые организации, пенсионные фонды).

В Кодексе сформулировано требование, что члены проверяющей  группы и работники аудиторской  организации должны быть независимы от клиента в течение всего  периода выполнения задания. При  аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности период проверки включает все время, охватываемое отчетностью, которую  проверяет аудиторская организация.

...при длительных  отношениях с клиентом по аудиту  и оказании ему услуг помимо  аудита. Вопросы допустимости оказания клиенту по аудиту тех или иных сопутствующих аудиту услуг рассмотрены также в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 18 марта 1999 г., Протокол N 2; далее - ПСАД). Данным ПСАД сопутствующие аудиту услуги делятся на совместимые и несовместимые с проведением аудита. В п. п. 2.3, 2.4 ПСАД даны перечни этих услуг. Например, в соответствии с п. 2.4 ПСАД составление налоговых деклараций относится к несовместимым с проведением аудита услугам.

Разделом 3 ПСАД предусмотрено, что при оказании сопутствующих  аудиту услуг, несовместимых с проведением  аудиторской проверки, должно соблюдаться  требование независимости специалиста  аудиторской организации от экономического субъекта. Ответственность за соблюдение принципа независимости возложена  на аудиторскую организацию. Она  самостоятельно разрабатывает методы проверки независимости своих специалистов.

Таким образом, применение требований Кодекса  в отношении независимости  аудитора, оказывавшего услуги клиенту  в предшествовавшем заключению договора периоде, должно учитывать нормы  действующего законодательства РФ в  части допустимости оказания тех  или иных сопутствующих услуг, особенно при выявлении угроз независимости  и рассмотрении возможных мер  предосторожности в отношении этих угроз.

...к листинговым компаниям. В Кодексе в п. п. 9.14, 9.20 отдельно рассмотрен ряд особенностей применения принципа независимости для листинговых компаний <1>. Во-первых, если клиентом по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности является листинговая компания, аудиторская организация и ее дочерние общества должны учитывать интересы и отношения со связанными компаниями клиента по проверке.

 

--------------------------------

<1> Под листингом в  соответствии со ст. 2 Федерального  закона от 22 апреля 1996 г. N 39-ФЗ "О  рынке ценных бумаг" понимается  включение фондовой биржей ценных  бумаг в котировальный список.

При работе с иными клиентами  в ситуации, когда проверяющая  группа имеет основания полагать, что связанная компания клиента  может оказать влияние на независимость  аудиторской организации, при оценке независимости и принятии мер  предосторожности эту связанную  компанию следует также принимать  во внимание.

Во-вторых, необходимо поддерживать постоянное общение между аудиторской  организацией и комитетом по аудиту (либо с другим руководящим органом) листинговой компании в целях  анализа отношений и вопросов, которые, по мнению аудиторской организации, можно на разумных основаниях рассматривать  как оказывающие влияние на независимость.

В-третьих, при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности листинговой  компании аудиторская организация  в устной или письменной форме должна по меньшей мере один раз в год сообщать клиенту обо всех отношениях и вопросах, возникающих между аудиторской организацией, ее дочерними обществами и клиентом, которые по профессиональному суждению аудиторской организации можно обоснованно отнести к факторам, оказывающим влияние на независимость. Вопросы, о которых следует сообщать, имеют различный характер в зависимости от обстоятельств; решение о сообщении их должна принимать сама аудиторская организация.

В Кодекс последней редакции  введены следующие новые обязательные процедуры, которые должны проводить  аудиторы:

- сбор аудитором информации  о порядочности потенциального  клиента, а также обмен информацией  между аудиторами в ходе заключения  договорных отношений с клиентом  и выполнения задания - обязательные  процедуры, предпринимаемые в  ходе установления договорных  отношений с клиентом;

- установление отношений  с основным аудитором клиента  - в случае выражения аудитором  второго мнения;

- ведение аудитором переписки  с клиентом по вопросу наличия  (отсутствия) конфликта интересов;

- рассмотрение угроз независимости,  возникающих в связи с оказанием  клиенту сопутствующих аудиту  услуг, и принятие надлежащих  мер безопасности;

- сообщение клиенту обо  всех отношениях и вопросах, которые  по профессиональному суждению  аудитора можно отнести к факторам, оказывающим влияние на независимость, - при аудите листинговых компаний.

В заключении следует отметить, что регламентированный кодекс профессионального поведения предназначен в первую очередь для поддержания высокой репутации данной профессии, ее морального имиджа.

Необходимость в нем обусловлена  также повышенной ответственностью указанных специалистов перед собственниками организации (где они работают или  деятельность которой проверяют), государством, инвесторами, кредиторами, персоналом организации и другими лицами.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 2. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ

 

2.1 Цели, этапы проверки и источники информации

 

Трудно  представить современную успешно  развивающуюся организацию, которая  не использовала бы кредитные ресурсы, необходимость в привлечении  которых может быть обусловлена  временным дефицитом наиболее ликвидных  активов, необходимых для приобретения сырья, материалов, товаров для продажи  и т.д.

Для удовлетворения потребности организации в заемных  средствах существуют различные  финансовые инструменты. Самым популярным из них является банковский кредит. Однако организации, привлекающие заемные  средства, руководствуются не только популярностью и простотой финансового  инструмента, но и его ценой, которая  складывается из размера процентов  за пользование заемными средствами и иных расходов на обслуживание долга. Поэтому, кроме банковского кредита, организации пользуются товарным и  коммерческим кредитами, привлекают заемные  средства посредством выпуска ценных бумаг (векселей, облигаций и т.д.), а также осуществляют заем у некредитных  организаций в рамках договора займа.

Бухгалтерский учет кредитов и займов всегда вызывал  у организаций определенные трудности.

Целью аудита учета кредитов, займов организаций  является установление соответствия применяемой  в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом  периоде, нормативным документам.

В процессе аудиторской проверки операций, связанных  с кредитами, займами, необходимо руководствоваться  следующими нормативными документами:

• Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
•     Гражданский кодекс РФ, ч.2, гл.42;
•     Налоговый кодекс РФ;
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н ;
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н;
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008, утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008г. N 107н;
• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49;
• Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
• Анализируются бухгалтерский баланс (форма N 1), отчет о прибылях и убытках (форма N 2), отчет о движении денежных средств (форма N 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, приказ об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 91 «Прочие доходы и расходы», 86 «Целевое финансирование», 98 «Доходы будущих периодов».

Приступая к проверке данного участка, аудитор  должен знать основные различия между  договорами кредита и договорами займа (таблица 2.1).

 

 

 

 

Основные  различия между договорами кредита  и займа (таблица 2.1)

 

Кредиты	Займы
Выдают
Банки и банковские организации     Обязательное условие - наличие     лицензии (ст.819 ГК РФ)	Любые физические или            юридические лица (не банки),    лицензия не требуется           (ст.808 ГК РФ)
Форма сделки
Только письменная (ст.820 ГК РФ)	Письменная, если  договор       между юридическими лицами       (ст.808 ГК РФ)                  Если договор между              физическими лицами, то          возможна устная форма сделки
Предмет договора
Только денежные средства (ст.819   ГК РФ)	Деньги и другие вещи,           определенные родовыми           признаками (ст.807 ГК РФ)
Платность
Обязательно предусматриваются      проценты (ст.819 ГК РФ)	Могут быть беспроцентными       (ст.809 ГК РФ)
Списание процентов
На финансовые результаты

 

Работы  при проведении аудита кредитов, займов можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Ознакомительный этап. Каждая аудиторская организация или аудитор, работающий самостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, в соответствии с стандартом аудиторской деятельности «Планирование аудита» составляет общий план и программу аудиторской проверки предприятия (Приложение 1). На этапе предварительного планирования оформляется Лист предварительного планирования, в котором аудиторы отражают следующую информацию об операциях с кредиторами и займами (табл.2.2).                                                                 

 

 

                                  

         Таблица 2.2

Лист  предварительного планирования (фрагмент)

1	Объем операций по привлечению банковских кредитов (указать количество договоров  в год)
2	Объем операций по привлечению займов (указать количество договоров в  год)
3	Назначение операций по привлечению  кредитов и займов	Строительство основных средств
		Приобретение объектов основных средств
		Приобретение товарно-материальных ценностей
		Выдача заработной платы
		Другие

 

Лист  предварительного планирования предназначен для оценки объема документации организации, подлежащей проверке, и общих затрат времени на проведение аудита. Заполняется  специалистами, направленными на предварительное  ознакомление с потенциальным клиентом, по итогам бесед с руководителем, главным бухгалтером (работником бухгалтерии), просмотра документов.

Основной этап. Аудитор подтверждает информацию о кредитах, займах в их финансовой отчетности, изучает весь комплект представленной бухгалтерской отчетности. В результате устанавливается:

• соответствие данных об остатках на счетах кредитов, займов на начало и конец отчетного периода, указанных в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, данным, указанным по стр. 510, 610 «Займы и кредиты» формы N 1;
• отражение в справке о наличии ценностей на забалансовых счетах (по стр. 960 «Обеспечения обязательств и платежей выданные») сумм гарантий компании-клиента, которые она выдала в обеспечение своих обязательств;
• соответствие данных об уплаченных процентах данным, указанным по стр. 170 формы N 4; данных по стр. 360 формы N 4 данным о поступлении денежных средств от погашения займов, предоставленным другими организациями; данных стр. 390 формы N 4 суммам погашенных займов и кредитов (без процентов);
• идентичность данных о начисленных процентах в течение отчетного периода и данных, показанных по стр. 070 «Проценты к уплате» отчета о прибылях и убытках формы N 2;
• совпадение данных в разд. IX «Обеспечения» формы N 5 и данных аналитического учета по счетам 60 «Векселя выданные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Для подтверждения  своевременности выдачи кредита  аудитор сравнивает даты и суммы, указанные в кредитном договоре и в выписках банка с расчетного или ссудного счета. Далее оценивается  правильность отражения операций по получению кредитов на счетах бухгалтерского учета 66 и 67.