Практическое значение выделения центров ответственности в целях контроля за затратами

 

 

2. Классификация  центров ответственности для  целей управленческого контроля

 

Управленческий контроль как составная часть управленческого  учета призван отслеживать достижение поставленных целей и обеспечивать возврат к стадии принятия решений как для корректировки путей исполнения уже принятых решений, так и для разработки новых. Отсюда вытекают основные задачи управленческого контроля:

1) разработка системы  методов контролирования;

2) разработка и применение  соответствующих информационных источников;

3) непосредственный контроль  за издержками производства, проводимый  с определенной частотой (регулярность);

4) выявление отклонений  фактических затрат от уровня  заданного управленческим решением;

5) выявление виновников (причины) недопустимого отклонения;

6) своевременное информирование  управленческого персонала разного  уровня об отклонениях затрат;

7) отслеживание качества  исполнения решений о ликвидации  причин отклонения затрат от  заданного уровня.

Рассмотрим центры ответственности, выделенные по расходам.

Центры затрат делятся  на центры ответственности по методу учета затрат, принятому на производственном предприятии:

1) по технологическим  звеньям;

2) по отдельным переделам;

3) по конкретным заказам;

4) по принятым нормам  затрат.

Построение учета затрат в соответствии с производственной структурой позволяет увязать деятельность каждого подразделения с ответственностью конкретных лиц, оценить результаты каждого подразделения и определить их вклад в общие результаты деятельности предприятия.

В настоящее время  в практике предприятий все большее  распространение получают подходы  к построению аналитического управленческого  учета по центрам ответственности  которые предусматривает выделение  мест возникновения затрат и центров  ответственности. В первом случае речь идет о том, где действительно возникают расходы, во втором - кто конкретно несет за них ответственность.

Система учета, в которой  предусматривается составление  отчетов по данным сравнения бюджетных  показателей с фактическими, называется учетом по центрам ответственности. Каждое подразделение, возглавляемое конкретным менеджером, называется центром ответственности.

Выделение центров ответственности  является основой управления подразделениями  организации, собственно бюджетирования, управления ключевыми аспектами, способствующими эффективному управлению бизнесом.

Планирование, учет и  контроль по центрам ответственности - это система, которая измеряет (оценивает) планы и действия по каждому центру ответственности.

Типы и виды центров  ответственности многообразны, в зависимости от целеполагания, уровня управления, финансовой ответственности, функциональной нагрузки. В сельскохозяйственном производстве, например, целесообразно выделять центры прибыли и центры затрат.

Центр затрат - это подразделение, в котором руководитель ответственен за достижения планового уровня затрат по выпуску продукции, работ, услуг. Эффективность деятельности такого подразделения, соответственно, измеряется размером позитивных или негативных отклонений фактического уровня затрат от планового. Как правило, это наиболее подходящая схема для производственных подразделений (цехов, ферм, бригад).

Центр прибыли - этот центр  ответственности отличается от предыдущего  расширением полномочий руководителя: он имеет право варьировать затратами и ценами реализации с целью максимизации прибыли от операций. Примером такого рода центра ответственности может служить хозрасчетное производственное подразделение.

Центр ответственности  по прибыли имеет полную бюджетную  схему, т.е. составляет все виды основных бюджетов (бюджет продаж, затрат), центр затрат отвечает только за расходы (например, финансово-экономическая служба).

Классификация центров ответственностипо функциональному признаку.

Основные центры ответственности  в условиях промышленного производства непосредственно изготавливают продукцию для потребителей. В их составе выделяют центры, относящиеся к материальным запасам, подразделения основного производства, управленческие и сбытовые центры. Центры ответственности, относящиеся к материальным запасам, включают снабжение, складское хозяйство. Структурные подразделения основного производства охватывают технологический процесс производства продукции.

К управленческим относятся  центры ответственности, осуществляющие функции управления предприятием, например администрация, плановый отдел.

Сбытовые центры ответственности  решают задачи маркетинга и сбыта  продукции предприятия.

Вспомогательные центры ответственности участвуют в  производстве косвенно, оказывая услуги, выполняя работы для основных центров ответственности.

В составе вспомогательных  центров ответственности выделяют общехозяйственные (объекты социальной сферы, хозяйственный отдел) и обслуживающие  процесс производства.

При выделении центров  ответственности по принципу разграничения  ответственности целесообразно опираться на уже существующую производственную структуру и использовать номенклатуру подразделений предприятий.

Таким образом, в процессе учета  по центрам ответственности допускается  выделение на предприятии определенного  их количества. Это позволяет добиться столь необходимых в ходе бюджетирования ясности и гласности в распределении затрат (принцип прозрачности), а также идентифицировать затраты и результаты деятельности предприятия с уровнем ответственности его руководителя. В ходе учета затрат по центрам ответственности исчисляются значения не только затрат, но и общего объема произведенной продукции и финансовых результатов.

В зависимости от последовательности группировки расходов в организации  следует различать начальные, промежуточные и конечные места затрат.

Начальные места издержек по существу представляют собой центр расходов, первую ступень их формирования.

Промежуточные места соответствуют  более высокой степени обобщения  издержек, характерных для подразделений  предприятия, изготовляющих части готовой продукции или полуфабриката.

Конечные места расходов охватывают заключительный этап технологического процесса на данном предприятии. Здесь  аккумулируются все прямые и распределяемые затраты на производство изделий  и услуг, учитывается их выпуск, калькулируется производственная себестоимость.

Для современного уровня и дальнейшего  совершенствования организации  производства и управления дифференциации учета затрат только по цехам явно недостаточно. Она соответствует  потребностям контроля за экономичностью производства и калькулирования себестоимости, если цехи и аналогичные им подразделения невелики по размеру и масштабу деятельности, имеют небольшое количество относительно несложного оборудования, число технологически прерывных стадий и участков производства незначительно.

Поэтому в литературе по управленческому  учету принято выделять, помимо центров  формирования затрат и другие виды центров ответственности:

Центр инвестиций - это подразделение, руководители которого отвечают не только за выручку и затраты, но и за капиталовложения. Целью такого центра является не только получение прибыли, но и достижение рентабельности вложенного капитала, доходности инвестиций и увеличение паевого капитала. Поэтому отчет по центру инвестиций должен содержать показатели, характеризующие эффективность вложений, а так как при выборе решения всегда присутствуют несколько альтернативных проектов, то в отчете необходимо показать их сравнительную оценку.

В этой связи в отчете по центру инвестиций необходимо отразить такие показатели, как: срок окупаемости инвестиций, дисконтированная (текущая или приведенная) стоимость, чистая приведенная стоимость, внутренняя ставка доходности, индекс рентабельности инвестиций.

Центр ответственности - это сегмент организации, по которому контролируются как производственные затраты, так и полученный доход  или процесс его инвестирования. Причем руководитель центра ответственности  несет ответственность за процесс  формирования этих показателей. Сформировать центры ответственности в организации можно исходя из разнообразных критериев, мы же будем исходить из их традиционного деления в соответствии с объемом полномочий и ответственности, принятого в управленческом учете. Центры ответственности исходя из этого критерия традиционно в управленческом учете подразделяются на центры затрат, доходов (выручки), прибыли и инвестиций.

Центр затрат - это структурное  подразделение предприятия, руководитель которого отвечает только за затраты. В рамках такого центра организуется планирование, нормирование и учет затрат факторов производства в целях контроля, анализа и управления процессами их использования.

Центр выручки - структурное  подразделение, ответственное за сбытовую деятельность экономического субъекта. Его эффективность определяется максимизацией доходов экономического субъекта в рамках выделенных для этих целей ресурсов. Руководитель центра выручки несет ответственность за доходы структурного подразделения. Классический пример центра доходов.

В настоящее время  совершенно определенно наметилась тенденция к укрупнению цехов, их техническая оснащенность значительно  выросла, сложность и производительность оборудования увеличились, возросли и  затраты на содержание и обслуживание станков и машин. Увеличение масштабов внутризаводской концентрации производства, появление возможностей использования различных технико-организационных методов и средств для повышения его эффективности привели к необходимости выбора оптимальных решений по управлению деятельностью не только предприятия в целом, но и его подразделений. Одним из критериев оценки оптимальности является уровень единовременных и текущих затрат, связанных с тем или иным решением, определить который можно лишь на основе группировки расходов по местам их возникновения. Детализация учета затрат по местам и центрам производственных расходов стала настоятельной потребностью. В определенной степени в этом отношении заслуживает внимания использование опыта ряда промышленных компаний индустриально развитых стран, где организации контроля по местам и центрам затрат придают большое значение.

 

3. Практическое значение выделения центров ответственности в целях контроля за затратами

Образующий логическую основу учета по центрам ответственности  принцип персонализации был сформулирован тосканской (юридической) школой бухгалтерского учета Франческо Марчи и Джузеппе Чербони, которые еще во второй половине XIX в. утверждали, что решающее значение для эффективной работы предприятия имеют межличностные связи ключевых заинтересованных групп - работников, контрагентов, менеджеров и собственников. Для каждого объединения заинтересованных лиц должна быть открыта своя группа счетов. В учете по центрам ответственности персонализация - в большей степени организационно-управленческий, нежели учетный аспект; она реализуется через процесс децентрализации.

Современные источники  выделяют новый тип центра ответственности - центр стоимости. Центром стоимости  признается сегмент организации, обладающий стратегическими конкурентными  преимуществами, реализация которых позволит преумножить стоимость (ценность) фирмы.

Важным аспектом децентрализации  является распределение ответственности  по управленческим уровням принятия стратегических и тактических решений  и определение показателей, подконтрольных центру ответственности, что формирует основополагающие различия между категориями "центр ответственности" и "место возникновения затрат".

Одно и то же подразделение  предприятия как место возникновения  затрат и центр ответственности  за затраты будет иметь разные перечни затрат, подлежащих учету. По месту возникновения затрат подлежат учету все расходы, территориально и функционально связанные с деятельностью этого центра, т.е. возникающие в процессе его работы. Как центр ответственности это подразделение, скорее всего, столкнется с затратами трех типов.

В управленческой отчетности центра ответственности должна находить отражение только релевантная, или  могущая оказать влияние на принятие управленческого решения, информация. Она сосредоточена в области ключевых измерителей исполнительской эффективности. Эти измерители отражают место центра ответственности в управленческой иерархии организации, с одной стороны, и его роль в реализации тактических задач и в достижении стратегических целей фирмы, с другой стороны.

Ключевые измерители должны быть сбалансированы внутренне (между собой) и внешне (с измерителями эффективности других центров и  фирмы в целом). Помимо прочего, измерители могут иметь различные оценки: быть финансовыми (поддаваться стоимостному измерению), нефинансовыми, а также представлять собой относительные величины. Последние получили широкое распространение в оценке эффективности деятельности структурных подразделений и их вклада в работу компании.

Среди таких измерителей  выделяют рентабельность продаж (ROS), рентабельность активов (ROA), рентабельность инвестированного капитала (ROI) и др. В итоге методика учета по центрам ответственности нацелена на сбор необходимой информации для последующих достоверных расчетов ключевых измерителей исполнительской эффективности. Однако определять эффективность деятельности центра стоимости, опираясь на бухгалтерские измерители, основанные на прибыли и доходе, нерационально - они не отражают стратегических преимуществ бизнеса. В этих условиях получает распространение подход, получивший название управления, основанного на стоимости (Value Based Management, VBM). Его основу составляют измерители долгосрочной стоимости фирмы.

Учет затрат, возникающих  в процессе основной деятельности организации, осуществляется обычным способом на основе первичных документов и промежуточных аналитических регистров (группировочных ведомостей). Первичная группировка затрат, таким образом, происходит в местах их возникновения.