МСФО (IFRS) 3 Объединение бизнеса (Business Combinations)

а) возможное обязательство, которое  возникает из прошлых событий, и  наличие которого будет подтверждено только наступлением или ненаступлением одного или нескольких будущих событий, возникновение которых неопределенно и которые не полностью находятся под контролем предприятия; или

б) существующее обязательство, которое  возникает из прошлых событий, но не признается, так как:

- не представляется вероятным,  что для урегулирования обязательства  потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды; или

- величина обязательства не  может быть измерена с достаточной  степенью надежности.

Требования в МСФО (IAS) 37 не применяются  при определении того, какие условные обязательства необходимо признать на дату приобретения. Вместо этого покупатель должен признать на дату приобретения условное обязательство, принятое при объединении бизнеса, если такое обязательство является существующим обязательством, возникшим в результате прошлых событий, и его справедливая стоимость может быть измерена с достаточной степенью надежности. Поэтому, вопреки МСФО (IAS) 37, покупатель признает условное обязательство, принятое при объединении бизнеса на дату приобретения, даже если не представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономическую выгоду. В пункте 56 изложено руководство по последующему учету условных обязательств.

Исключения из принципов признания  и измерения 

2. Налоги на прибыль

Покупатель должен признать и измерить отложенный налоговый актив или обязательство, возникшее в результате приобретенных активов и принятых обязательств при объединении бизнеса в соответствии с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Покупатель должен учитывать потенциальные  налоговые последствия временных разниц и переноса налогов на будущие периоды, осуществленного приобретаемым предприятием, которые существуют на дату приобретения или возникают в результате приобретения в соответствии с МСФО (IAS) 12.

3. Вознаграждения работникам

Покупатель должен признать и измерить обязательство (или актив, если таковой имеется), связанное с вознаграждениями работникам приобретаемого предприятия в соответствии с МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам».

4. Компенсирующие активы

При объединении бизнеса  продавец может, согласно договору, компенсировать покупателю результат какого-либо условного факта хозяйственной деятельности или неопределенности, связанной с конкретным активом или обязательством или его частью. Например, продавец может компенсировать покупателю убытки, превышающие указанную сумму, по обязательству, которое является результатом конкретного условного факта хозяйственной деятельности. Другими словами, продавец гарантирует, что ответственность покупателя не будет превышать указанную сумму. В результате этого покупатель получает компенсирующий актив. Покупатель должен признать компенсирующий актив одновременного с компенсируемой статьей, при этом измерение такого актива производится на той же основе, что и измерение компенсируемой статьи. При этом необходимо создать оценочный резерв по безнадежным суммам. Следовательно, если компенсация связана с активом или обязательством, признанным на дату приобретения, и измерена по справедливой стоимости на дату приобретения, то покупатель должен признать компенсирующий актив на дату приобретения, измеренный по справедливой стоимости на дату приобретения. Что касается компенсирующего актива, измеренного по справедливой стоимости, последствия неопределенности в отношении будущих движений денежных средств, в части их собираемости, включаются в измерение по справедливой стоимости, и отдельный оценочный резерв не требуется (в пункте B41 представлено соответствующее руководство по применению).

При некоторых обстоятельствах  компенсация может относиться к  активу или обязательству, которое является исключением из принципа признания или измерения. Например, компенсация может относиться к условному обязательству, которое не признано на дату приобретения, потому что его справедливая стоимость не может быть измерена с достаточной степенью надежности на эту дату. В качестве альтернативы, компенсация может быть связана с активом или обязательством, например, таким, которое следует из вознаграждения работнику, измеренного на основе, которая не является справедливой стоимостью на дату приобретения. При таких обстоятельствах компенсирующий актив должен быть признан и измерен с использованием допущений, совместимых с допущениями, используемыми для измерения компенсируемой статьи, согласно оценке руководством собираемости компенсирующего актива и любых договорных ограничений, наложенных на компенсируемую сумму. В пункте 57 представлено руководство о последующем учете компенсирующего актива.

5. Повторно приобретенные права

Покупатель должен измерить стоимость повторно приобретенного права, признанного как нематериальный актив, на основе оставшегося срока соответствующего договора независимо от того, принимали бы участники рынка потенциальное возобновление договора во внимание при определении его справедливой стоимости. В пунктах B35 и B36 представлено соответствующее руководство по применению.

6. Вознаграждения выплатами, основанными на акциях

Покупатель должен измерить обязательство или долевой инструмент, связанный с заменой вознаграждений выплатами, основанными на акциях, приобретаемого предприятия вознаграждениями выплатами, основанными на акциях покупателя в соответствии с методом, изложенным в МСФО (IFRS) 2 «Платеж, основанный на акциях». (Настоящий МСФО (IFRS) именует результат этого метода ‘рыночная оценка’ вознаграждения).

7. Активы, предназначенные для продажи

Покупатель должен измерить приобретенный долгосрочный актив (или выбывающую группу), который  классифицирован как предназначенный  для продажи на дату приобретения в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные  активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность» по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу в соответствии с пунктами 15-18 указанного МСФО (IFRS).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. ПРИЗНАНИЕ И ИЗМЕРЕНИЕ ГУДВИЛА  ИЛИ ДОХОДА ОТ ВЫГОДНОЙ ПОКУПКИ

 

3.1 Признание гудвила 

Покупатель должен признать гудвил на дату приобретения, измеренный как превышение пункта (a) над пунктом (b) ниже:

а) совокупность:

- переданного возмещения, измеренного в соответствии с  настоящим МСФО (IFRS), который в  целом требует проводить измерение по справедливой стоимости на дату приобретения (см. пункт 37);

- суммы любой неконтролирующей  доли в приобретаемом предприятии,  измеренной в соответствии с  настоящим МСФО (IFRS); -  при объединении  бизнеса, осуществляемом поэтапно (см. пункты 41 и 42), справедливой стоимости неконтролирующей доли на дату приобретения, которой покупатель ранее владел в приобретаемом предприятии.

б) сумма на дату приобретения идентифицируемых приобретенных активов за вычетом  принятых обязательств, измеренная в соответствии с настоящим МСФО (IFRS) 3.

При объединении бизнеса, в котором покупатель и приобретаемое  предприятие (или его прежние  собственники) обмениваются только неконтролирующими  долями, справедливая стоимость неконтролирующей доли приобретаемого предприятия на дату приобретения может быть измерена с большей степенью надежности, чем справедливая стоимость неконтролирующей доли покупателя на дату приобретения. В этом случае покупатель должен определить сумму гудвила, используя справедливую стоимость на дату приобретения неконтролирующей доли приобретаемого предприятия вместо справедливой стоимости на дату приобретения переданной неконтролирующей доли. Чтобы определить сумму гудвила при объединении бизнеса, в котором никакое возмещение не было передано, покупатель должен использовать справедливую стоимость на дату приобретения неконтролирующей доли покупателя в приобретаемом предприятии, которая определяется с использованием установленной методики оценки справедливой стоимости переданного возмещения на дату приобретения (пункт 32 (a) (i)). В пунктах B46-B49 изложено соответствующее руководство по применению.

 

3.2 Выгодные покупки 

Время от времени покупатель делает выгодную покупку, которая является объединением бизнеса, при котором  сумма в пункте 32 (b) превышает совокупность сумм, указанных в пункте 32 (a). Если такое превышение сохраняется после применения требований в пункте 36, то покупатель должен признать полученный доход в составе прибыли или убытка на дату приобретения. Доход должен быть отнесен на покупателя.

Выгодная покупка могла  бы иметь место, например, при объединении  бизнеса, которое является принудительной продажей, когда продавец действует  по принуждению. Однако, исключения из признания или измерения в  отношении каких-либо конкретных статей, обсуждаемых в пунктах 22-31, также могут привести к признанию дохода (или изменить сумму признанного дохода) при выгодной покупке.

Прежде чем признать доход при выгодной покупке, покупатель должен повторно рассмотреть вопрос о том, правильно ли он идентифицировал все приобретенные активы и все принятые обязательства, и признать любые дополнительные активы или обязательства, идентифицированные при проведении такого обзора. После этого покупатель должен рассмотреть процедуры, используемые для измерения сумм, признание которых требуется настоящим МСФО (IFRS) на дату приобретения в отношении следующих статей:

а) идентифицируемые приобретенные  активы и принятые обязательства;

б)  неконтролирующая доля в приобретаемом предприятии, если имеется;

с) в отношении объединения  бизнеса, осуществляемого поэтапно, неконтролирующая доля, которой ранее  владел покупатель в приобретаемом  предприятии; и 

д)  переданное возмещение.

Цель обзора состоит  в том, чтобы гарантировать, что  измерение надлежащим образом отражает всю доступную информацию на дату приобретения.

 

3.3 Переданное возмещение 

Возмещение, переданное при объединении бизнеса, должно быть измерено по справедливой стоимости, которая вычисляется как сумма  справедливых стоимостей на дату приобретения активов, переданных покупателем, обязательств, принятых покупателем перед прежними собственниками приобретаемого предприятия, и долей участия в капитале, выпущенных покупателем. (Однако, любая часть вознаграждений выплатами, основанными на акциях, покупателя, предоставляемых в обмен на вознаграждения, держателями которых являются работники приобретаемого предприятия, которая включена в возмещение, переданное при объединении бизнеса, будет измеряться в соответствии с пунктом 30, а не по справедливой стоимости). Примеры возможных форм возмещения включают денежные средства, другие активы, бизнес или дочернее предприятие покупателя, условное возмещение, простые или привилегированные долевые инструменты, опционы, варранты и доли участников взаимных предприятий.

Переданное возмещение может включать активы или обязательства  покупателя, балансовая стоимость которых  отличается от их справедливой стоимости  на дату приобретения (например, немонетарные активы или бизнес покупателя). В  таком случае покупатель должен переоценить переданные активы или обязательства до их справедливой стоимости на дату приобретения и признать полученный доход или убытки, если таковые имеются, в составе прибыли или убытка. Однако, иногда переданные активы или обязательства остаются в объединенном предприятии после объединения бизнеса (например, потому что активы или обязательства были переданы приобретаемому предприятию, а не его прежним собственникам), и покупатель поэтому сохраняет контроль над ними. В той ситуации покупатель должен измерить такой актив и обязательство по их балансовой стоимости непосредственно перед датой приобретения и не должен признавать доход или убыток в составе прибыли или убытка по активам или обязательствам, которые он контролирует, ни до, ни после объединения бизнеса.

3.4 Условное возмещение 

Возмещение, которое покупатель передает в обмен на приобретаемое  предприятие, включает любые активы или обязательства, возникающие  в результате соглашения об условном возмещении (см. пункт 37). Покупатель должен признать справедливую стоимость условного возмещения на дату приобретения как часть возмещения, переданного в обмен на приобретаемое предприятие.

Покупатель должен классифицировать обязательство выплатить условное возмещение как обязательство или  как капитал, исходя из определений долевого инструмента и финансового обязательства, изложенных в пункте 11 МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации», или требований других применимых МСФО (IFRS). Покупатель должен классифицировать право вернуть переданное ранее возмещение при выполнении определенных условий как актив. В пункте 58 представлено руководство по последующему учету условного возмещения.

 

 

 

 

 

 

ГЛАВА 4. ДОПОЛНИТЕЛЬНОЕ РУКОВОДСТВО ПО ПРИМЕНЕНИЮ МЕТОДА ПРИОБРЕТЕНИЯ К КОНКРЕТНЫМ ТИПАМ ОБЪЕДИНЕНИЯ  БИЗНЕСА

 

4.1 Объединение бизнеса,  осуществляемое поэтапно 

В некоторых случаях  покупатель получает контроль над приобретаемым  предприятием, в котором он владел долей в капитале непосредственно  перед датой приобретения. Например, на 31 декабря 20X1 г. Предприятие A владеет 35-процентной неконтролирующей долей в Предприятии B. В этот деть Предприятие А покупает дополнительную 40-процентную неконтролирующую долю в Предприятии B, которая дает ему контроль над Предприятием B. Настоящий МСФО (IFRS) именует такую операцию, как объединение бизнеса, осуществляемое поэтапно, иногда она также упоминается как постепенного приобретение.

При объединении бизнеса, осуществляемом поэтапно, покупатель должен переоценить долю капитала, которой он ранее владел в приобретаемом предприятии, по справедливой стоимости на дату приобретения и признать полученный в результате доход или расход, если таковой имеется, в составе прибыли или убытка. В предыдущие отчетные периоды покупатель мог признавать изменения в стоимости своей доли в капитале приобретаемого предприятия в составе прочей совокупной прибыли (например, потому что инвестиции были классифицированы как имеющиеся в наличии для продажи). В таком случае сумма, которая была признана в составе прочей совокупной прибыли, должна быть признана на той же основе, применение которой требовалось бы, если бы покупатель напрямую распорядился долей в капитале, которой он владел ранее.

 

 

 

 

4.2 Объединение бизнеса,  осуществляемое без передачи  возмещения