Аудит операций с основными средствами предприятия

     Порядок проведения аудита операций по ремонту основных средств включает ряд последовательных этапов:

1. Проверка операций, связанных с ремонтом объектов основных средств.

     Ремонт  основных средств рекомендуется  проводить в соответствии с планом, который формируется по видам  основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении, исходя из системы  планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с  учетом технических характеристик  основных средств, условий их эксплуатации и других причин.

     В случае необходимости проведения ремонтных  работ составляется дефектная ведомость, куда заносятся все обнаруженные неисправности. Она используется для  обоснования необходимости проведения ремонтных работ. Перед тем как приступить к ремонту или модернизации назначается специальная комиссия, которая производит осмотр ОС, а также составляются график работ и соответствующая сметно-техническая документация.

     Ремонт  подрядным способом осуществляется специализированными сторонними организациями, с которыми заключается договора. Обязательным приложением к договору должна быть смета, в которой указываются перечень необходимых работ и стоимость услуг подрядчика. Наличие сметы обеспечивает выполнение требования документального оформления и обоснования затрат.

     Согласно  п. 5, 7 ПБУ 10/99, расходы, связанные с  поддержанием в исправном состоянии  основных средств, являются расходами  по обычным видам деятельности. В соответствии с нормами ст. 260 НК РФ в налоговом учете затраты по проведению ремонта отражаются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

     Для оформления приемки объектов по окончании  капитального ремонта используют акт  приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов по форме № ОС-3.

     Все изменения, произошедшие в результате ремонта и модернизации, необходимо отразить в инвентарной карточке объекта по форме № ОС-6.

2. Проверка операций связанных с созданием и использованием резерва на ремонт основных средств.

     Согласно  Инструкции о порядке применения Плана счетов, утвержденной приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, в  целях равномерного включения предстоящих  расходов на ремонт объектов основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт основных средств (в том числе арендованных). При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в бухгалтерском учете в затраты на производство включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта.

     По  мере выполнения ремонтных работ  фактические затраты, связанные  с их проведением, независимо от способа их выполнения списываются в Дебет счета учета резервов предстоящих расходов (соответствующего субсчета) в корреспонденции с Кредитом либо счета, на котором предварительно учитываются указанные затраты, либо счетами учета расчетов.

     При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне  зарезервированные суммы в конце  отчетного года сторнируются и отражаются в бухгалтерском учете методом  красного сторно по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета резервов предстоящих расходов.

     В случаях, когда окончание ремонтных  работ по объектам основных средств  с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных  работ происходит в следующем  за отчетным году, остаток резерва  на ремонт основных средств, образованного  в отчетном году, допускается не сторнировать. По окончании указанных ремонтных работ излишне начисленная сумма резерва отражается по дебету счета учета резервов предстоящих доходов и расходов в корреспонденции с кредитом счетом прибылей и убытков в качестве внереализационных доходов.

     Для целей налогового учета (п. 2 ст. 324 НК РФ) при определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму  отчислений в резерв предстоящих  расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления  ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости  указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

     Организации, принявшие решение о создании резервов на ремонт основных средств  на начало налогового периода, формируют  смету на ремонт основных средств (за исключением основных средств, по которым  будут осуществляться особо сложные  и дорогие виды капитального ремонта), исходя из периодичности осуществления  ремонта, приходящегося на текущий  налоговый период. Указанная сумма  сравнивается с показателем, определяемым как сумма фактически осуществленных расходов за предыдущие три года, деленная на три. Меньшая из сумм будет являться основной для определения отчислений в указанный резерв.

     Отчисления  в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, в течение  налогового периода списываются  на расходы равными долями на последний  день соответствующего отчетного (налогового) периода.

     По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

• правильности документального оформления операций по ремонту основных средств;
• правильности отражения хозяйственных операций по отражению затрат, связных с ремонтом основных средств, в бухгалтерском и налоговом учете;
• правильности отражения операций, связных с ремонтом основных средств, в бухгалтерской отчетности.

 

10. Проверка  операций по реконструкции и модернизации основных средств

     Порядок проведения аудита операций по реконструкции  и модернизации основных средств включает ряд последовательных этапов:

1. Проверка договоров на проведение реконструкции и/или модернизации основных средств.

     При аудите необходимо проверить наличие  договоров, правильность оформления, а  также рассмотреть особенности  бухгалтерского учета и налоговые  последствия заключаемых сделок.

2. Проверка операций, связанных с модернизацией и/или реконструкцией объектов основных средств.

     К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные  изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

     Для целей бухгалтерского учета, затраты  на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств  учитываются на счете 08.

     По  завершении работ затраты, учтенные на счете 08, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет  счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная  карточка на сумму произведенных  затрат.

     Если  по результатам достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации объекта  основных средств принимается решение об увеличении его первоначальной стоимости, то корректируются данные в инвентарной карточке этого объекта. Если отражение корректировок в указанной инвентарной карточке затруднено, взамен открывается новая инвентарная карточка (с сохранением ранее присвоенного инвентарного номера) с отражением новых показателей, характеризующих достроенный, дооборудованный, реконструированный или модернизированный объект.

     Для целей налогового учета, налогоплательщик вправе увеличить срок полезного  использования объекта основных средств после даты ввода его  в эксплуатацию в случае, если после  реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло  увеличение срока его полезного  использования. При этом увеличение срока полезного использования  основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных  для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство. Если в  результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ).

     Если  срок проведения работ по модернизации объекта основных средств, превышает  год, соответствующие суммы амортизации  нельзя учитывать в расходах по налогу на прибыль (п. 3 статьи 256 НК РФ).

     Налогоплательщик  имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода  расходы на капитальные вложения в размере не более 10% расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (п. 1.1 ст. 259 НК РФ).

     Однако  в бухгалтерском учете сразу  списывать 10% от стоимости актива нельзя. Ведь в ПБУ 6/01 это не предусмотрено. Поэтому из-за различий в бухгалтерском  и налоговом учете образуются временные разницы.

     По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:

• правильности документального оформления операций по реконструкции (модернизации) основных средств;
• правильности формирования стоимости реконструированных (модернизированных) основных средств;
• правильности отражения хозяйственных операций по отражению затрат, связных с реконструкцией (модернизацией) основных средств, в бухгалтерском и налоговом учете;
• правильности отражения операций, связных с реконструкцией (модернизацией) основных средств, в бухгалтерской отчетности.

 
 
 

 

11. Проверка  операций по выбытию основных средств

     Выбытие объекта основных средств имеет  место в случаях продажи; прекращения  использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и  иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях. Таким образом, перечень причин выбытия основных средств является открытым и может быть дополнен.

     Порядок проведения аудита операций по выбытию основных средств включает ряд последовательных этапов:

1. Проверка договоров на выбытие основных средств.

     В зависимости от совершаемых операций при выбытии основных средств  могут применяться следующие  виды договоров: купли-продажи, комиссии, поручения, мены, дарения, безвозмездного пользования, простого товарищества, доверительного управления, аренды и др. При аудите необходимо проверить их наличие, правильность оформления, а также рассмотреть особенности бухгалтерского учета и налоговые последствия заключаемых сделок.

2. Проверка бухгалтерского учета и налогообложения операций по выбытию основных средств.
1. Порядок отражения операций по продаже основных средств.

     Для целей бухгалтерского учета, доход  от реализации основных средств надо уменьшить на их остаточную стоимость. Определяя прибыль, организация, помимо остаточной стоимости имущества, вправе уменьшить выручку от реализации и на другие расходы, которые непосредственно связаны с реализацией. При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации (п. 15 ПБУ 6/01).

     Для целей налогового учета, доход от реализации товаров включается в  доходы от реализации, участвующие  в формировании налогооблагаемой прибыли (п. 1 ст. 249 НК РФ). При реализации амортизируемого  имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого  имущества, определяемую как разница  между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой, начисленной  за период эксплуатации амортизации (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Остаточная стоимость основного средства в бухгалтерском и налоговом учете может различаться.

2.   Порядок оформления и отражения операций по списанию основных средств, которые морально устарели или физически изношены.

     Для определения целесообразности дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств (п. 77 приказа Минфина России от 13.10.03 г. N 91н).