Аудит арендованных основных средств

Аудитор должен проверить:

- правильность деления  основных средств по классификации,  так как неправильное их деление  может привести к неправильному  начислению износа и, как результат,  к неправильному отражению затрат  на себестоимость продукции (работ,  услуг);

- правильность деления  основных средств по принадлежности, так как неправильное их деление  может привести к неправильным  расчетам арендной платы и  начислению износа;

- правильность деления  основных средств по характеру  участия в производстве, так как  в противном случае это может  привести к неправильному начислению  амортизации (на основные средства, находящиеся в запасе на консервации,  амортизация не начисляется);

- правильность отнесения  предметов к основным средствам  .²⁵

Окончательное решение о  том, какие предметы на каком синтетическом  счете учитываются, выносит руководитель в зависимости от характера и  условий деятельности возглавляемой  им организации. Это решение становится частью учетной политики предприятия  и должно приниматься в отношении  видов (групп) предметов, а не по каждому  предмету в отдельности.

Оценка объектов основных средств.

От правильности оценки основных средств зависит правильность отражения  финансовых результатов, расчетов с  бюджетом по налогу на имущество и  правильность составления бухгалтерской  отчетности. При аудиторской проверке сначала надо детально рассмотреть, насколько правильно сформирована первоначальная стоимость поступивших  основных средств, а также восстановительная  и остаточная стоимость, числящихся на балансе предприятия основных средств. От этого зависят показатели себестоимости и финансовых результатов  деятельности предприятия в той  части, которая определяется суммой начисленной амортизации и списанием  с баланса отдельных объектов основных средств. В условиях рынка  и инфляции целесообразно предоставить право предприятиям самим определять восстановительную стоимость основных средств экспертным путем, исходя из существующих рыночных цен и ожидаемых  индексов инфляции, так как в условиях рыночной экономики принятие правительством решений по вопросам переоценки какого-либо имущества противоречит здравому смыслу.²⁶

Аудитору необходимо проверить:

- наличие факта создания  комиссии по приемке основных  средств и оформлению ее результатов;

- договоры купли-продажи  основных средств (при покупке  у физических лиц) с указанием  стоимости объекта;

- протокол договорной  цены (при внесении основных средств 

учредителями);

- первоначальную стоимость,  указанную в актах приемки-передачи;

- правильность произведения  переоценки основных средств;

- правильность отражения  первоначальная стоимости после  достройки, дооборудования, реконструкции  или частичной ликвидации объектов;

- правильность определения  инвентарной стоимости законченных  строительством объектов (письмо  Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160 «Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций»).²⁷

Проверка поступления  и выбытия основных средств.

При покупке основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости, включающей в себя все  фактические затраты по приобретению, за исключением возмещаемых налогов. К фактическим затратам относятся: суммы, уплаченные поставщику в соответствии с договором; суммы, уплачиваемые за посреднические, консультационные и  информационные услуги, связанные с  приобретением основных средств; регистрационные  сборы, государственные, таможенные пошлины  и другие аналогичные платежи; другие затраты, непосредственно связанные  с приобретением основных средств, а также затраты по доведению  их до рабочего состояния.²⁸

При выбытии основных средств, по которым начислялась амортизация, вся сумма накопленной амортизации  списывается в уменьшение первоначальной стоимости. В бухгалтерском учете  необходимо сделать следующие проводки:

Дебет 02 Кредит 01 - списан начисленный  износ по основным средствам;

Дебет 91 Кредит 01 - списана  остаточная стоимость основных средств  на финансовые результаты предприятия.

В дебет счета 91 «Прочие  доходы и расходы» также записываются все расходы, связанные с выбытием актива, а в кредит - доходы от выбытия  объекта. Например, при выбытии основных средств в дебет счета 91 относят  расходы на демонтаж оборудования, разборку зданий и сооружений, а в кредит - материалы, лом, утиль, полученные при ликвидации объектов. Таким образом, на счете 91 «Прочие доходы и расходы» формируется финансовый результат от выбытия основных средств. При необходимости аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» можно вести выбытию активов.

Аудитору необходимо проверить:

- перечень основных (с  первоначальной стоимостью, износом  и ценой соглашения) и технической  документации при передаче основных  средств в качестве взноса  в уставный капитал;

- договор купли-продажи  (при приобретении объектов основных  средств в комплекте в инвентарной  карточке должна быть обязательно  расшифровка предметов, входящих  в комплект);

- первоначальную стоимость  объектов основных средств, приобретенных  за иностранную валюту (эта стоимость  должна учитываться по курсу  в рублях на момент приобретения);

- установлена ли рыночная  стоимость при продаже основных  средств;

- увеличена ли налогооблагаемая  прибыль, в случае реализации  и безвозмездной передаче основных  средств, как это предусмотрено  в Инструкции о порядке исчисления  и уплаты налога на прибыль;

- начислен ли НДС по  безвозмездно переданным основным  средствам (плательщиком НДС является  передающая сторона);

- оприходованы ли на  счете 10 «Материалы» делали, узлы  и агрегаты (пригодные для ремонта  других машин), полученные после  демонтажа и разборки. Детали  и узлы, изготовленные с применением  драгоценных металлов, подлежат  учету и сдаче в государственный  фонд.²⁹

Проверка безвозмездно полученных основных средств.

Стоимость безвозмездно полученных ценностей учитывается на субсчете 98-2 «Безвозмездные поступления». Этот счет используется для учета стоимости  безвозмездно полученных активов до момента признания их в качестве доходов предприятия. При этом доходы признаются в учете, когда определяются обусловившие их расходы, и в дальнейшем списываются в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы». В бухгалтерском учете делают следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 98-2 - отражена рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств;

Дебет 01 Кредит 08 - введено  в эксплуатацию основное средство;

Дебет 20 (23, 44 и др.) Кредит 02 - начислена амортизация по объекту  основных средств;

Дебет 98-2 Кредит 91 - включена во внереализационные доходы часть  стоимости безвозмездно полученного  основного средства.

Аудитору необходимо проверить:

- документы на безвозмездно  полученные основные средства;

- правильность составления  бухгалтерских проводок по безвозмездно  полученным основным средствам;

- правильность ведения  аналитического учета по счету  98-2 «Безвозмездные поступления»;

- соответствие записей  синтетического и аналитического  учета записям в главной книге  и балансе;³⁰

Проверка начисления амортизации  основных средств.

Амортизацию основных средств  можно начислять: линейным способом; способом уменьшаемого остатка; способом списания стоимости по сумме чисел  лет срока полезного использования; способом списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ). Амортизация  основных средств определяется ежемесячно, исходя из стоимости основных средств  и установленных норм амортизационных  отчислений на полное восстановление основных средств. Начисление амортизации  по основным средствам, поступившим по импорту, производится по нормам амортизационных отчислений на аналогичные отечественные основные средства.

Аудитору необходимо проверить:

- правильность норм амортизационных  отчислений;

- правильность ведения  аналитического учета;

- правильность составления  бухгалтерских проводок по амортизации  основных средств;

- наличие и правильность  ведения инвентарной картотеки;

- документальное оформление  операций движения основных средств.³¹

Проверка учета затрат на ремонт основных средств.

Для учета ремонтного фонда  в Плане счетов предусмотрен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». Если приказом об учетной политике предусмотрено формирование ремонтного фонда, то предприятие ежемесячно начисляет  в этот фонд необходимые суммы  в соответствии с нормативом, самостоятельно утвержденным предприятием, и включает их в издержки производства. В бухгалтерском  учете ежемесячно делается проводка:

Дебет 20 (23, 26) Кредит 96 - направлены средства на формирование ремонтного фонда. По мере завершения ремонта фактические  затраты предприятия относятся  на уменьшение ремонтного фонда. Остатки  созданного резерва на ремонт основных средств по состоянию на 31 декабря  отчетного года закрываются и присоединяются к прибыли.³²

В заключение необходимо отметить, что последовательность процедур аудита зависит от особенностей проверяемой организации (клиента), работы конкретной аудиторской фирмы, каждого члена аудиторской группы или индивидуального аудитора, а также от требований российских и международных стандартов аудиторской деятельности.

2.2 Аудиторская проверка  арендованных основных средств

 

В зависимости от сроков аренды имущества выделяют долгосрочную (сроком более 3 лет), среднесрочную (сроком от 1 года до 3 лет) и краткосрочную (сроком до одного года).

Проверка данных по арендной плате за имущество осуществляется по текущей (краткосрочной) и долгосрочной аренде (лизингу).

Далее необходимо проверить  правильность начисления и отнесения  на счета бухгалтерского учета арендной платы за имущество. Аудитор должен тщательно проверить правильность составления договоров по аренде и лизингу имущества, порядок  расчета и структуру арендных платежей, хорошо знать схему возможных  проводок для отражения операций по начислению и перечислению этих платежей.

При обнаружении ошибок необходимо довести их до сведения клиента, который  должен их исправить путем внесения соответствующих исправительных записей  в регистры бухгалтерского учета.

Аудитору необходимо проверить:

- правильность отнесения  аренды основных средств к  текущей или долгосрочной, оформление  актов передачи основных средств  в аренду;

- договор аренды, который  оформляется приемо-сдаточным актом  (при передаче имущества в аренду);

- отражение финансовых  результатов от сдачи в аренду;

- ведение бухгалтерского  учета текущей и долгосрочной  аренды;

- начисление износа (при  долгосрочной аренде);

- отражение капиталовложений  в арендованные основные средства;

- учет лизинговых операций (следует руководствоваться приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15 «Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга».³³

Наиболее простым и  эффективным способом получения  предварительной необходимой информации о состоянии внутреннего контроля основных средств является тестирование по вопросам, приведенным в табл. 2.2.1

 Таблица 2.2.1

Вопросник для оценки внутреннего  контроля: основные средства и учет соответствующих хозяйственных  операций

№	Направления и вопросы  тестирования	Ответы			Примечание
		Нет ответа	Да	Нет
1	Условия Ведутся ли детализированные регистры для различных видов  основных средств?
2	Реальность Фиксируются ли в учете  места размещения и эксплуатации основных средств и за кем они  закреплены?
3	Отражается ли в учете  факт сдачи основных средств в  аренду?
4	Проводится ли периодическая  инвентаризация основных средств?
5	Полнота Застрахованы ли объекты  основных средств на случай стихийных  бедствий?
6	Анализируются ли периодически коэффициенты покрытия? Когда проводился последний анализ?
7	Анализируется ли периодически правильность начисления налогов? Когда  проводился последний анализ?
8	Разрешение Подготавливаются ли счета  на арендную плату и предложения  по аренде для просмотра и утверждения  Советом директоров?
9	Подписываются ли главным  бухгалтером и утверждаются ли руководителем  акты приема-передачи и списания основных средств?
10	Точность Выбран ли вариант (способ) начисления амортизации основных средств  в учетной политике?
11	Проверяют ли начисление амортизации  внутренние аудиторы или другие ответственные  лица?
12	Классификация Выбран ли вариант учета  и финансирования затрат на ремонт основных средств в учетной политике?
13	Бухгалтерский учет Соответствуют ли данные регистров  учета основных средств данным Главной  книги?
14	Периодизация Отражаются ли в учете  основные средства на дату утверждения  акта приема-передачи?