Аудит арендованных основных средств

- проверка учета платежей по лизингу; 

- проверка оценки стоимости и правильности оформления взятого в лизинг оборудования или транспорта; 

- проверка правильности расчетов амортизационных отчислений по лизинговому имуществу; 

- проверка обоснованностью учета арендных платежей при расчете налогооблагаемой прибыли. ¹⁵

При формировании программы аудита лизинговых операций необходимо учитывать  характерные моменты бухгалтерского и налогового учета, которым присуща  высокая степень вероятности  искажений. В процессе аудита лизинговых операций предметом критического изучения являются:

- соответствие типового договора лизинга и заключаемых сделок действующему законодательству;

- оценка стоимости и документального оформления принятия к учету объектов лизинга;

- корректность учета импортных операций, оформленных в иностранной валюте, начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, расчета налога на имущество организаций;

- действующая система учета лизинговых платежей, существование и оценка дебиторской и кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и лизингополучателями;

- порядок признания доходов и расходов, формирование и использование прибыли, в том числе обоснованность включения лизинговых платежей в состав расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли;

- формирование и увеличение собственного капитала, банковские кредиты и проценты по ним, займы от иностранных материнских компаний.

Отдельным предметом аудиторской  проверки является выкупная стоимость  предмета лизинга, возвратный лизинг, неравномерные лизинговые платежи, внешнеэкономические операции, признание  расходов в виде процентов, регулируемая задолженность.¹⁶

Согласно статье 665 Гражданского кодекса РФ, по договору лизинга арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Для того чтобы заключить договор  лизинга, необходимы копии основных идентификационных документов участников сделки: устава, свидетельства о  государственной регистрации, учредительного договора, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, протокола (или иного документа), подтверждающего  полномочия конкретного исполнительного  органа, а также копия паспорта руководителя.

Договор лизинга заключается в  письменной форме и может включать в себя условия по оказанию дополнительных услуг и проведению дополнительных работ. К ним относятся работы и услуги, без оказания которых  невозможно использовать предмет лизинга, в частности осуществление монтажных  и пусконаладочных работ в  отношении предмета лизинга, обучение персонала лизингополучателя, приобретение у третьих лиц прав на интеллектуальную собственность.

Если договор лизинга предусматривает  переход в последующем права  собственности на имущество к  лизингополучателю (арендатору), то в  нем будут закреплены некоторые  права и обязанности продавца и покупателя, присущие договору купли-продажи. В договорах лизинга отношения  купли-продажи преобладают в тех  случаях, когда сроки, на которые  предмет лизинга передается лизингополучателю, по продолжительности несоизмеримо малы по сравнению со сроком амортизации  предметов лизинга. Такие договоры должны заключаться в форме, предусмотренной  для договора купли-продажи.¹⁷

Содержание договора лизинга должно соответствовать требованиям статьи 15 Закона о лизинге, в нем должны быть указаны данные, позволяющие  определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю  в качестве предмета лизинга.

Следует иметь в виду, что Закон  о лизинге содержит ряд нечетких формулировок, которые проявляются, в частности, при идентификации  термина «затраты лизингодателя, связанные  с приобретением предмета лизинга».

Нечеткость формулировок Закона о  лизинге в том, что в лизинговом платеже покупная стоимость предмета лизинга (лизингового имущества) может  быть продублирована три раза: в  составе затрат на приобретение; в  составе дохода лизингодателя, покрывающего расходы на амортизацию лизингового  имущества; в составе выкупной цены предмета лизинга. В то время как  ГК РФ в главе 34 указывает, что покупная стоимость лизингового имущества  лизингополучателем (арендатором) возмещается  однократно (через арендные платежи).

Целью аудиторской проверки лизинговой компании является выражение аудитором  мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта. В связи с этим аудиторам  при проведении проверки следует понимать и правильно оценивать особенности проявления лизинговых сделок, вызванные девальвационными процессами в экономике.¹⁸

Дело в том, что договоры лизинга, по которым кредиты были получены в валюте, оказались в большинстве  случаев убыточными – в частности, для тех компаний, которые согласовали  с клиентами графики платежей в рублях.

Убытки по подобным операциям могут  носить мнимый характер. При заключении сделки и оформлении договора лизинга  стоимость объектов лизинга, учитываемых  на балансе лизингодателя (лизинговой компании), показывается в рублях и  в подавляющем большинстве случаев  при отражении в бухгалтерской  отчетности не переоценивается по справедливой стоимости (в отличие от организаций, ведущих бухгалтерский учет и  составляющих отчетность по МСФО). В  то же время, если у лизинговой компании есть валютные обязательства, например кредит, полученный в иностранной  валюте, создается балансовое несоответствие между объемом активов и пассивов, что может привести к появлению  так называемого технического убытка в финансовой отчетности. Такой убыток не отражает реального финансового  состояния лизинговой компании.¹⁹

Аудиторам необходимо правильно оценить  характер убытков, выявить, являются ли они действительными или мнимыми, и дать корректную формулировку в  аудиторском заключении.

Еще одним проблемным моментом является то, что в ходе аудиторской проверки аудиторы должны изучить действующую  систему учета лизинговых сделок, оценить ее адекватность проведенным  операциям и ожидаемым налоговым  последствиям. Выполнение этой части  программы аудита достаточно сложно, так как методическая база учета  лизинговых операций на сегодняшний  день представлена Указаниями об отражении  в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными  Приказом Минфина РФ от 17 февраля 1997 г. № 15 «Об отражении в бухгалтерском  учете операций по договору лизинга». «Возраст» этого документа, а также то, что приведенные в нем корреспонденции счетов составлены по недействующей редакции Плана счетов бухгалтерского учета, не позволяют полноценно использовать Указания для учета лизинговых операций современного уровня сложности.

В ходе анализа существующего порядка  отражения в бухгалтерском учете  отдельных лизинговых операций наблюдается  использование корреспонденций  счетов, которые не только не предусмотрены  Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, но и по-разному формируют  налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Вопрос отсутствия в российских правилах бухучета специфических норм по учету лизинговых операций поднимается  участниками рынка уже давно, но безрезультатно. По моему мнению, представляется необходимым разработка специальных правил учета лизинговых сделок с учетом международного опыта с целью получения более точной и достоверной информации в ходе аудиторской проверки.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. АУДИТОРСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ ПРОВЕРКИ ПО СУЩЕСТВУ ОПЕРАЦИЙ АРЕНДЫ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

2.1 Методика аудиторской проверки учета основных средств

 

Согласно Международными стандартами аудиторской деятельности, аудит финансовой отчетности - это  предоставление возможности аудитору выразить мнение в отношении того, подготовлена ли финансовая отчетность, во всех существенных отношениях, в соответствии с установленными основными принципами финансовой отчетности. В РФ аудиторская проверка определяется как предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей (аудируемые лица). Основы организации и проведения аудиторской проверки в РФ регламентируются ФЗ РФ «Об аудиторской деятельности», стандартами аудиторской деятельности и методиками, а также договором, заключенного между аудируемым лицом и аудиторской организацией. Цель аудита - составить мнение о достоверности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и о выполнении им требований законодательных и нормативных актов при осуществлении финансово – хозяйственной деятельности. Основными задачами аудиторской проверки являются:

- изучение на основе  тестирования доказательств, подтверждающих  значение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации  о финансово-хозяйственной деятельности  аудируемого лица;

- оценка принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- определение главных  оценочных значений, полученных  руководством  аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

В соответствии с п. 3 ПБУ 21/2008 оценочным значением является величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости  материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки  полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.

- оценка общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.²⁰

Аудит осуществляется согласно общего плана и программы аудита в три основных этапа:

1. Подготовка и планирование  аудиторской проверки.

2. Проведение аудиторской  выборки и осуществление аудиторских  процедур.

3. Оценка результатов  проведенных аудиторских процедур  и составление отчета аудитора и аудиторского заключения.²¹

 Подготовка и планирование  аудита включает:

- составление списка нормативных актов, которые являются основой организации и ведения бухгалтерского учета и составлении финансовой отчетности по объекту проверки.

- сбор, анализ и оценку информации о деятельности аудируемого лица и объекту проверки, а также типичных нарушениях, вскрываемых при аудите.

- составление списка документов, которые должны быть представлены аудиторам для проверки аудируемым лицом.

- подготовку необходимых рабочих документов, таких как: проектов программ аудиторских процедур по существу и тестов средств контроля; перечня типовых вопросов для выяснения мнения руководящего персонала и работников бухгалтерии; специальных бланков и проверочных листов; блок-схем и графиков; перечней замечаний, протоколов или актов.

- решение организационных вопросов.

- знакомство, изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица.

- оценку и определение приемлемого уровня аудиторского риска и уровня существенности.

- определение направлений аудита, аудиторских процедур, которые необходимо осуществить, а также объема аудиторской выборки и срок проведения аудиторской проверки. Составление и утверждение руководителем аудиторской проверки программы аудита.²²

Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством  контроля и проверки надлежащего  выполнения работы. В программу аудита должны быть включены проверяемые предпосылки  подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные  области или процедуры аудита. В процессе подготовки программы  аудита аудитор обязан принимать  во внимание: полученные им оценки неотъемлемого  риска и риска средств контроля; требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при  процедурах проверки по существу; временные  рамки тестов средств контроля и  процедур проверки по существу; координацию  любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица; привлечение  других аудиторов или экспертов.²³

Проведение аудиторской  выборки и осуществление аудиторских  процедур определяется методикой аудита, разработанной в аудиторской  организации и осуществляется согласно программы. На этом этапе аудитор  осуществляет проверку соблюдения аудируемым лицом основных предпосылок подготовки финансовой отчетности. Предпосылки  подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности - сделанные руководством аудируемого лица в явной или  неявной форме утверждения, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Данные предпосылки включают в себя следующие элементы: существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности; права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности; возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода; полнота - отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета; стоимостная оценка - отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства; точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени; представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.²⁴