Налогообложение КО

Налогообложение КО

Аудит налогообложения является одним из наиболее сложных участков аудиторской проверки, хотя само налогообложение  нельзя назвать объектом аудита как  таковым. 

В налоговых правоотношениях банки  занимают особое положение, поскольку  они одновременно обладают статусом налогоплательщика и агента государства, посредством которых производятся обязательные платежи в бюджетную  систему или внебюджетные фонды. Несмотря на то что формально банки не отнесены ст. 9

НК РФ к участникам отношений, регулируемых налоговым законодательством, фактически они таковыми являются и обладают специальным налоговоправовым статусом.

Налоговый кодекс РФ в ст. 11 определяет банки (банк) как коммерческие банки  и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка  РФ. В соответствии с Налоговым  кодексом РФ к налогообложению банков применяются общие подходы, которые  проявляются в применении к банкам норм налогового права, используемых для  налогообложения организаций вообще. Существуют особенности, заключающиеся  в применении для налогообложения  банков особых правил налогообложения, что отличает их от других организаций.

Основной обязанностью банков как  налогоплательщиков является предусмотренная  ст. 23 НК РФ обязанность уплачивать законно установленные налоги. Согласно ст. 26 Федерального закона от 10 июля 2002 г. «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» налоги и сборы уплачиваются Банком России и его организациями в соответствии с НК РФ.

Банки являются плательщиками федеральных, региональных и местных налогов  и сборов. Федеральными налогами, уплачиваемыми  банками, являются: налог на прибыль  организаций; НДС; единый социальный налог. Региональным налогом, взимаемым с  банков, выступает транспортный налог  и налог на имущество организаций, а местным — земельный налог. При этом налог на имущество организаций, единый социальный налог, транспортный налог и земельный налог уплачиваются банками по общим правилам, единым для всех организаций.

Банки уплачивают налог на добавленную  стоимость (глава 21 НК РФ).

Налоговый кодекс РФ предусматривает  освобождение от обложения НДС на территории РФ осуществляемых банками  банковских операций, за исключением  операций по инкассации. В частности, не подлежат обложению налогом следующие операции: привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады; размещение привлеченных денежных средств; открытие и ведение банковских счетов; осуществление расчетов по банковским счетам; кассовое обслуживание организаций и физических лиц; купляпродажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах; осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями; исполнение банковских гарантий; выдача поручительств за третьих лиц; оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы клиент — банк; оказание услуг, связанных с обслуживанием банковских карт. Осуществляемые Банком России банковские операции также освобождаются от уплаты НДС (за исключением инкассации). Причина освобождения банковских операций от данного налога заключается в том, что уровень платы по этим операциям трудно совместить с осуществленными затратами, а следовательно, с самим понятием добавленной стоимости.

Банки являются плательщиками налога на прибыль организаций, установленного в ст. 246—333 главы 25 НК РФ, поскольку  налогоплательщиками признаются российские, а также иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в  Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Объектом обложения налогом  является прибыль, полученная банком, которой признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных  расходов. В соответствии со ст. 11 Закона «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» прибыль  Банка России определяется как разница  между суммой доходов от совершения банковских операций и сделок, а  также доходов от участия в капиталах кредитных организаций и расходами, связанными с осуществлением им своих функций.

Налоговый кодекс РФ устанавливает  особенности определения доходов  и расходов банков, которые заключаются  в следующем:

• конкретизация общих доходов  и расходов налогоплательщиков с  учетом особенностей определения доходов  и расходов банков;

• установление дополнительных доходов  и расходов банков, понесенных при  осуществлении ими банковской деятельности.

Определение доходов банков обладает следующими особенностями.

1. Конкретизация общих доходов  налогоплательщиков (ст. 249— 250) с  учетом особенностей определения  доходов банков. Например, по операциям  куплипродажи иностранной валюты для банков установлен особый порядок определения их доходов (ст. 290).

2. Дополнительные доходы, понесенные  при осуществлении банковской  деятельности (помимо предусмотренных ст. 249—250). К доходам банков от осуществления банковской деятельности, в частности, относятся доходы: в виде процентов от размещения банком денежных средств, предоставления кредитов и займов; в виде платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов и осуществления расчетов по их поручению; от инкассации; от проведения операций с иностранной валютой; по операциям куплипродажи драгоценных металлов и драгоценных камней; от операций по предоставлению банковских гарантий, авалей и поручительств за третьих лиц; от депозитарного обслуживания клиентов и другие доходы, связанные с банковской деятельностью. При этом в доходы банков не включаются суммы положительной переоценки средств в иностранной валюте, поступившие в оплату уставных капиталов банков, а также страховые выплаты, полученные по договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика банка, в пределах суммы задолженности заемщика по заемным (кредитным) средствам и начисленным процентам, погашаемой (прощаемой) банком за счет указанных страховых выплат (ст. 290).

Банки уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов, определение которых отличается следующими особенностями.

1. Конкретизация общих расходов  налогоплательщиков (ст. 254—269) с учетом  особенностей определения расходов  банков. Например, проценты по межбанковским  кредитам (депозитам) со сроком  до семи дней (включительно) при  определении налоговой базы учитываются  исходя из фактического срока  действия договора без учета  положений п. 1 ст. 269 НК РФ.

2. Дополнительные расходы, понесенные  при осуществлении банковской  деятельности (помимо предусмотренных ст. 254— 269). В частности, к расходам банков, понесенным при осуществлении банковской деятельности, относятся: проценты по договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц, проценты по собственным долговым обязательствам, межбанковским кредитам, приобретенным кредитам рефинансирования, займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах, а также иным обязательствам банков перед клиентами; суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию; комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям; расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах; убытки по операциям куплипродажи драгоценных металлов и драгоценных камней; расходы по изготовлению и внедрению платежнорасчетных средств и другие расходы, связанные с банковской деятельностью. В расходы банков не включаются суммы отрицательной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных капиталов кредитных организаций.

Налоговой базой налога на прибыль, уплачиваемого банками, признается денежное выражение прибыли банков, подлежащей налогообложению.

Налоговый кодекс РФ в ст. 284 предусматривает  дифференцированные ставки налога на прибыль, не имеющие особенностей по отношению к банкам. Исключение составляет Центральный банк РФ, прибыль которого от осуществления деятельности, связанной с выполнением функций, предусмотренных Федеральным законом «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», облагается налогом на ставке 0%. Прибыль, полученная от осуществления деятельности, не связанной с выполнением Банком России возложенных на него функций, облагается налогом по ставке 24%.

Налоговый кодекс РФ в ст. 331 устанавливает  для банков особенности ведения  налогового учета доходов и расходов по налогу на прибыль.

 

Налогообложение кредитных  организаций

Согласно законодательству, кредитные  организации являются юридическими лицами. Поэтому при налогообложении  к ним применяются установленные  законодательством РФ о налогах  и сборах общие правила обложения  юридических лиц. В отдельных  случаях налоговым законодательством  для банков учтены особенности осуществляемой ими предпринимательской деятельности по оказанию клиентам банковских услуг.

В РФ юридическими лицами (организациями) уплачивается довольно большая группа налогов. Наиболее важные из них: налог на прибыль организаций; налог на добавленную стоимость; акцизы; налог на имущество организаций; налог на операции с ценными бумагами; транспортный налог; единый социальный налог; налог на добычу полезных ископаемых и ряд других.

Правовой основой налогообложения  кредитных организаций являются нормы налогового законодательства России, определяемые:

1. Конституцией РФ.

2. Нормами международного права и международными договорами РФ.

3. Специальным налоговым законодательством РФ (в НК РФ оно именуется «законодательством о налогах и сборах»), которое, в свою очередь, включает следующие элементы:

а) федеральное законодательство о налогах и сборах (или законодательство о налогах и сборах РФ), включающее: НК РФ; иные нормативно-правовые акты о налогах и сборах;

б) региональное законодательство о налогах и сборах, в том числе: законы субъектов РФ; иные нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые законодательными (представительными) органами субъектов РФ;

в) нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления;

4. Общее налоговое законодательство (иные ФЗ, содержащие нормы налогового права).

5. Подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам:

1. акты органов общей компетенции, в том числе:

а) указы Президента РФ;

б) постановления Правительства РФ;

в) подзаконные нормативные акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ;

г) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам, принятые исполнительными органами местного самоуправления;

2. акты органов специальной компетенции, в том числе ведомственные подзаконные нормативные акты по вопросам, связанные с налогообложением и сборам органов специальной компетенции, издание которых прямо предусмотрено НК РФ.

6. Решениями Конституционного Суда РФ.

Порядок уплаты кредитными организациями  налогов регламентируется положениями  соответствующих глав части второй НК РФ, а до их принятия регулировался  ФЗ о конкретном налоге:

1. например, в настоящее время налог на прибыль организаций установлен положениями главы 25 («Налог на прибыль организаций») части второй НК РФ, а также еще действующими положениями Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27.12.1991 № 2116. До 1 января 2002 года взимание этого налога осуществлялось в соответствии с упомянутым Законом РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций»;
2. единый социальный налог вообще является относительно новым для российской системы налогов федеральным налогом. Он установлен с 1 января 2001 года главой 24 («Единый социальный налог») части второй НК РФ применяется с учетом изменений, внесенных в часть вторую НК РФ, в отдельные законодательные акты РФ, а также другие федеральные законы в области социального обеспечения граждан, в частности ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» от 15.12.2001 № 167-ФЗ. ЕСН заменил собой существовавшие ранее взносы в государственные социальные внебюджетные фонды.