Налог на добавленную стоимость

      Налогообложение по указанным расчетным налоговым  ставкам производится также при  получении денежных средств, связанных  с полной или частичной оплатой  в счет предстоящих поставок товаров, работ и услуг, при получении  финансовой помощи, по доходам по процентам или дисконту по векселям и т.д., а также при удержании налога налоговыми агентами.

      Сумма НДС определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из соответствующих ставок налога, налоговой базы с учетом установленных льгот.

      Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. В том случае, если производится продукция, облагаемая по разным ставкам, общая сумма налога представляет собой результат сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

      При этом указанная сумма определяется по итогам каждого налогового периода  применительно ко всем операциям  по реализации товаров, работ или услуг, дата фактической реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду.

      Исходя  из этих принципиальных положений, для  полноты исчисления сумм налога необходимо точно установить момент определения налоговой базы.

      Вопрос  установления момента определения  налоговой базы является не таким  простым, как это может показаться на первый взгляд. Действительно, а что же должно считаться моментом определения налоговой базы? Является ли моментом определения налоговой базы, например, день отгрузки продукции потребителю или отправки ему соответствующих платежных документов? Либо это день поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия? А как установить момент определения налоговой базы, если осуществляется товарообменная операция или происходит безвозмездная передача товара, работы или услуги?

      До 2006 г. предприятие определяло свою учетную  политику, в которой момент определения  налоговой базы мог им устанавливаться или как день оплаты отгруженных товаров, работ и услуг, т.е. поступления денег на расчетный счет либо в кассу предприятия, или же как день отгрузки (передачи права собственности) товаров, выполнения работ и оказания услуг.

      Внесенными  в 2005 г. в Налоговый кодекс поправками данное положение коренным образом  было изменено.

      Начиная с 2006 г. моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

      •   день отгрузки или передачи товаров, работ, услуг или имущественных прав;

      •   день полной или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг или передачи имущественных прав.

      Таким образом, практически для всех налогоплательщиков моментом определения налоговой  базы, и, следовательно, возникновения обязательства по уплате НДС стала дата отгрузки товара, работ, оказания услуг или передачи имущественных прав.

      При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления моментом определения налоговой базы является последнее число каждого налогового периода.

      К заполнению счетов-фактур, являющихся одним из главных финансовых документов контроля за облагаемым оборотом и соответственно за исчислением НДС, а также за суммами возмещения или вычета уплаченного налога, налоговое законодательство предъявляет особо повышенные требования.

      В этом документе в первую очередь  должны быть обозначены общепринятые реквизиты, характеризующие покупателя и продавца. Указываются также наименование или описание товара, работ и услуг, их количества, цены и стоимости. В обязательном порядке в счете-фактуре отдельной строкой должны быть указаны: суммы акциза по подакцизным товарам, ставка НДС, сумма налога, предъявляемая покупателю товаров, работ, услуг или имущественных прав, а также стоимость товаров, работ и услуг за все количество поставляемых или отгруженных по счету-фактуре товаров, работ, услуг или имущественных прав с НДС.

      При реализации товаров, работ, услуг или  имущественных прав, операции по которой  освобождены от налогообложения, также  должны быть выписаны и выданы счета-фактуры, но в этом случае в них не выделяются соответствующие суммы налога.

      Любой налогоплательщик, реализуя свою продукцию (товары, работы или услуги) и выделяя в расчетных документах НДС, одновременно с этим является покупателем сырья, материалов, топлива, энергии и других товаров, работ и услуг, которые ему необходимы для производства своей продукции. Естественно, что в получаемых им от продавца расчетных документах также выделяется НДС 

      сверх цены на эти сырье, материалы и  т.д. Как же должен налогоплательщик учитывать эти дополнительные расходы?

      Налоговое законодательство предусматривает, что  суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении продукции или фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию России для производственных целей, сырья, материалов, топлива, комплектующих или других изделий, основных средств или нематериальных активов, других товаров, работ и услуг, не включаются в его производственные расходы, а должны учитываться отдельно.

      Одновременно  с этим российское налоговое законодательство предусмотрело и отдельные случаи, когда предъявленные налогоплательщику или уплаченные им суммы НДС включаются в затраты налогоплательщика на производство и реализацию продукции.

      Это имеет место в случае использования  приобретенных или оплаченных товаров, работ и услуг для производства или реализации товаров, работ и услуг, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, т. е. освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость.

      Включаются  в затраты производства, т. е. не учитываются  отдельно, предъявленные или уплаченные суммы НДС в случае использования приобретенной продукции при производстве или передаче товаров, работ и услуг, операции по передаче которых для собственных нужд не подлежат налогообложению.

      И, наконец, не учитываются отдельно предъявленные  или уплаченные суммы НДС при реализации товаров, выполнении работ или оказании услуг, местом реализации которых не является российская территория.

      А как быть в том случае, когда  приобретенные товары, выполненные работы или оказанные услуги частично используются в производстве или реализации товаров, работ и услуг, операции по реализации которых подлежат налогообложению, а частично — в производстве или реализации товаров, работ и услуг, операции по реализации которых освобождены от налогообложения? В этом случае суммы налога, предъявленные продавцом указанных приобретенных товаров, работ и услуг, включаются в производственные затраты или подлежат налоговому вычету в той пропорции, в которой указанные товары, работы и услуги использованы для производства или реализации продукции, операции по реализации

      которых подлежат налогообложению или освобождены  от налогообложения. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, выполненных работ и оказанных услуг, операции по реализации которых подлежат налогообложению или освобождены от налогообложения, в общей их стоимости за налоговый период.

      Но  это положение не применяется  в тех налоговых периодах, в  которых доля совокупных расходов на производство товаров, работ и услуг, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. В этом случае все суммы налога, предъявленные продавцами указанных товаров, работ и услуг, должны учитываться отдельно и соответственно не включаться в издержки производства.

      Не  включаемые в издержки производства и учитываемые отдельно суммы налога налогоплательщик имеет право исключить из общей суммы налога, определенной исходя из налоговой базы и налоговых ставок.

      Эти суммы в российском налоговом  законодательстве называются налоговыми вычетами.

      Указанные вычеты применяются при условии, что приобретенные налогоплательщиком товары, работы, услуги или имущественные права предназначены для осуществления операций, являющихся объектами налогообложения, или для перепродажи.

      Кроме того, подлежат вычету суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров продавцу или отказа от них. Подлежат также вычетам суммы налога, уплаченные при выполнении работ или оказании услуг, в случае отказа от этих работ или услуг.

      Вычитаются  и суммы налога, уплаченные продавцами в бюджет с сумм авансовых или  других платежей в счет предстоящих  поставок продукции, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

      Подлежат  вычетам суммы налога, предъявленные  подрядными организациями налогоплательщику  за осуществленные этими организациями капитальное строительство, сборку или монтаж основных средств, за приобретение для строительно-монтажных работ товаров, работ и услуг, а также при приобретении объектов незавершенного капитального строительства.

      Налогоплательщик  имеет право вычесть и суммы  налога, исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. При этом следует иметь в виду, что указанные вычеты в части капитальных работ производятся начиная с 2006 г. по мере их осуществления, не дожидаясь принятия на учет соответствующих объектов завершенного или незавершенного капитального строительства.

      Налогоплательщик имеет также право произвести вычеты налога, исчисленного им с сумм полной или частичной оплаты, полученных в счет будущих поставок товаров.

      Предусмотренные налоговым законодательством налоговые  вычеты производятся на основании счетов-фактур, которые выставляются продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, работ и услуг, или же на основании таможенных деклараций либо других документов, подтверждающих ввоз товаров на российскую таможенную территорию.

      Установленные вычеты осуществляются по всем суммам налога, предъявленным налогоплательщику (но не обязательно оплаченных) при приобретении товаров, работ и услуг или фактически уплаченным им при ввозе товаров на российскую таможенную территорию при соблюдении определенных условий. В частности, они могут быть осуществлены только после принятия на учет соответствующих товароматериальных ценностей, включая работы и услуги, а также при наличии соответствующих первичных документов.

      Вычеты  сумм налога по приобретенным основным средствам и нематериальным активам  также производятся в полном размере  после принятия на учет этих основных средств или нематериальных активов.

      В результате осуществления всех положенных по закону вычетов остается сумма налога, подлежащая уплате налогоплательщиком в бюджет.

      Порядок исчисления сумм НДС, подлежащих взносу в бюджет, конкретными налогоплательщиками рассмотрим на условном примере (табл. 4.1) взаимосвязанных предприятий, поставляющих продукцию и покупающих ее у предприятия-смежника.

      Как видно из табл. 4.1, на всех трех предприятиях общая сумма добавленной стоимости  составила 300 тыс. руб. и при ставке НДС 18% сумма уплаченного в бюджет налога — 54 тыс. руб. (18% от 300 тыс. руб.).

      Пример  расчета налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет

      Таблица 4.1