Модели поведения налогоплательщика: уход от налогов, обход налогов, оптимизация налоговых платежей

Схема №1 Взаимосвязь способов налоговой оптимизации

 Отметим, что «обход налогов» частично относится к законным, а частично к незаконным способам минимизации налогов.  
В данной классификации обход налогов и налоговое планирование постелены в один ряд. Что, по мнению автора, не правомерно. Обход налогов является лишь частью налогового планирования. Кроме него в планирование можно включить правильное исчисление налогов для избегания пеней и штрафов, оценку всех видов налоговых рисков, правильное разнесение платежей по срокам и т.д.

Также, по мнению автора, в  качестве частного случая налогового планирования необходимо рассматривать  и стандартный способ исчисления налогов. В данном вопросе автор солидарен с, рассматривавшимся выше, разделением налогового планирования на  классическое и оптимизационное (однако данное согласие не относится к выделению третьей категории, а именно, незаконного налогового планирования). Стандартному способу исчисления налогов также свойственны некоторые элементы налогового планирования. Например, планирование деятельности бухгалтерской службы для правильного и своевременного исчисления налогов и избегания санкций. Необходимо отметить, что подобное отнесение возможно лишь при принятии второй точки зрения (признании налогового планирования более всеобъемлющим понятием, чем налоговая оптимизация).

1.3 Классификация незаконных мер по налоговой оптимизации

Обратим внимание на еще  один факт. Незаконные способы оптимизации также можно разделить относительно преднамеренности совершаемых действий. В российском законодательстве определены два понятия, относящиеся к незаконной налоговой оптимизации: "уклонение от уплаты налогов" и "неуплата налога". Первое понятие раскрывается в Уголовном кодексе РФ (ст. 198, 199 УК РФ), второе - в Налоговом кодексе РФ (ст. 122 НК РФ).

Под уклонением от уплаты налогов, в соответствии с УК, понимается ситуация, когда организация или физическое лицо:

1. не сдает налоговые декларации или иные документы, представление которых является обязательным;
2. включает в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложные сведения.

Также, в соответствии с постановлением конституционного суда  от 27 мая 2003 г. № 9-Рџ, уклонением от уплаты налога (сбора) может быть признано только деяние,  «которое совершается с умыслом и направлено на избежание уплаты налога в нарушение установленных налоговым законодательством правил». Это означает, что для применения санкций согласно уголовному кодексу необходимо доказать не только факт правонарушения, но и преднамеренность совершенного.

В статье же 122 НК РФ представлена следующая формулировка: «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия)». В данном случае рассматривается факт не поступления денежных средств вне зависимости от причины. И за данный вид нарушения ответственность наступит так или иначе. В этом и заключается основная идея разделения.

Подводя итог всему выше сказанному, остается еще раз констатировать отсутствие единой точки зрения на проблемы рассматриваемой области. В связи с этим, автор считает необходимым на основе рассмотренных материалов сформировать свою классификацию указанных явлений.  Для визуализации данного материала была построена схема, представленная на рисунке.

Автор считает необходимым  выделить еще одну составную часть  налогового планирования, а конкретнее, налоговой оптимизации. Наряду со стремлением  уменьшить сумму налога к уплате путем избегания возникновения  обязательств по какому-либо налогу в  целом (например, переход на специальные  режимы) или его части (применение льгот) необходимо выделить оптимизацию, направленную на повышение эффективности  налогообложения на предприятии  без уменьшения сумм налога фактически подлежащего уплате. Ярким примером является правильное разнесение платежей по срокам, т.е. выбор кассового метода или метода начисления. Необходимо заметить, что в соответствии с п 1 Ст 273 НК РФ кассовый метод могут применять только «организации (за исключением банков) … если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров(работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал». Это очень не большая часть от всего числа действующих предприятий. Однако данные предприятия также необходимо учитывать. Использование данного метода является правом, а не обязанностью налогоплательщика.  Следовательно определяется на его усмотрение.

В дальнейшем, нами будет  подробно рассматриваться случаи полностью  законного обхода налогов и ситуации, являющиеся спорными. Автор не хочет  касаться незаконной части плановых действий налогоплательщика.

2. Схемы оптимизации налогообложения

2.1 Инструменты налогового планирования, понятие и классификация налоговых схем

Для осуществления налогового планирования во всех его ипостасях. И налоговой оптимизации и минимизации особенно, налогоплательщики применяют ряд оптимизационных инструментов для использования возможностей, возникающих у них в связи с существованием ряда обстоятельств. Некоторые инструменты представлены в схеме 2.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Надо отметить, что данная система относится  к деятельности юридических лиц. Физическим лицам  свойственен лишь второй пункт. К обстоятельствам относятся налоговые льготы, вычеты, пробелы в действующем законодательстве, лазейки, состояние правопорядка в государстве и т.д.

Для реализации целей планирования в указанных обстоятельствах  при помощи рассмотренных инструментов создаются  налоговые схемы.

 Налоговая схема –  «это основная идея конкретного  метода оптимизации (минимизации)  налогов; наглядное графическое  представление выбранного метода  оптимизации (минимизации) налогов;  оформление и проведение экономических  действий, которое позволит налогоплательщику  применить благоприятный налоговый  режим и получить экономию  по уплате налогов».

Налоговые схемы включают в себя:

1. Объекты налогового планирования
2. Взаимосвязь между ними

Выделяют глобальные налоговые  схемы – «позволяют минимизировать большинство основных налогов, существенно  меняют формы бизнеса, приводят к  многократному сокращению налогового бремени, почти всегда связаны с  использование специальных налоговых  режимов и т.д.»

Средние налоговые схемы  – « помогают минимизировать один-два  налога, требуют приспосабливать  бизнес под данные схемы , приводят к сокращению налогового бремени  на десятки процентов»

Малые налоговые схемы  – «минимизируют один налог, иногда второстепенный, не требуют больших  организационных затрат, позволяют  достигнуть не большого, но заметного  результата»

 Автор также считает  необходимым отметить, что налоговые  схемы также подразделяются в  соответствии с разделением действий по улучшению текущего и перспективного финансового состояния предприятия с использованием налоговых отчислений (см. схему №1). По данному признаку(в соответствии с авторским взглядом)  их можно разделить на законные и незаконный, оптимизационные и минимизационные, схемы обхода, уклонения и т.д.

2.2 Примеры  законных схем минимизации(оптимизации)

Рассмотрим несколько  схем, которые можно отнести к  пограничным случаям.

Для юридических лиц:

Схема 4. «Факторинг» Фирма продает товар покупателю с отсрочкой платежа на небольшой срок (3-5 дней) и одновременно заключает с банком договор финансирования под уступку денежного требования. Банк приобретает право требования к покупателю без дисконта (например, право требования суммы в 1000 руб. приобретется за 1000 руб.) и перечисляет денежные средства продавцу. Покупатель своевременно рассчитывается с банком. По условиям договора факторинга продавец выплачивает банку большое вознаграждение, которое учитывается в составе расходов при исчислении налога на прибыль. А НДС, уплаченный банку в составе вознаграждения по договору факторинга, ставится к вычету. Суть этой схемы заключается в том, что вся прибыль продавца от продажи товара перечисляется банку в виде вознаграждения по договору факторинга. Банк эту сумму обналичивает через «фирмы-однодневки» и возвращает продавцу. Цель: уменьшение налога на прибыль, НДС.

Схема 8. «Возвратный лизинг» Организация продает свое оборудование

лизинговой компании, а затем берет это же оборудование у нее в лизинг. Лизинговые платежи организация включает в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. НДС по лизинговым платежам принимается к вычету. Лизинговая компания получает возможность поставить к вычету НДС, уплаченный поставщику оборудования (лизингополучателю). Цель: уменьшение налога на прибыль, НДС.

Смешанные для физических и юридических лиц:

Схема 5. «Работник-предприниматель» Организация регистрирует своих сотрудников в качестве предпринимателей без образования юридического лица, которые применяют упрощенную систему налогообложения и платят со своих доходов 6%. С такими предпринимателями организация вместо трудовых договоров заключает договоры подряда на выполнение работ или оказание услуг. В результате организация существенно экономит на ЕСН, поскольку выплаты в пользу предпринимателей в налоговую базу по ЕСН у организации не включаются. При этом сами предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, этот налог также не платят. Кроме этого, расходы по договорам подряда организация учитывает при налогообложении прибыли. В свою очередь работники-предприниматели экономят на НДФЛ, ведь если бы они получали в  организации заработную плату, то с полученных доходов они вынуждены были бы платить НДФЛ по ставке 13%. Цель: уменьшение ЕСН, налога на прибыль, НДФЛ.

Схема 6. «Дивиденды»

Работники учреждают компанию или вводятся в состав участников (акционеров) уже существующей компании. Компания регулярно получает прибыль и ежеквартально на общих собраниях распределяет ее между участниками (акционерами) в виде дивидендов. Получая основной доход от работы в компании не через заработную плату, а через выплату дивидендов, работники экономят на НДФЛ. Вместо налога в размере 13% они платят всего 9% (п. 4 ст. 224 НК РФ). Организация же экономит на ЕСН, поскольку на дивиденды этот налог не начисляется (ст. 236 НК РФ). Цель: уменьшение НДФЛ, ЕСН.

3. Принципы планирования, учет налогового риска

Среди наиболее часто выделяемых принципов налогового планирования можно назвать:

1. Принцип законности, то есть соответствие действий налогоплательщика налоговому законодательству(по отношению к различным классификациям является спорным).
2. Принцип выгодности, обозначает экономическую целесообразность производимых действий
3. Принцип индивидуальности, подразумевает применение налогоплательщиком индивидуальных либо адаптированных инструментов налогового планирования.

Несмотря на то, что большинство  авторов сходятся на некотором единстве принципов, общепризнанных – не существует.

Под принципами налогового планирования принято понимать допустимые пределы поведенческой модели налогоплательщика, то есть правила, в рамках которых  налогоплательщик формирует и внедряет методы и инструменты налогового планирования.

Общая направленность налогового планирования – сокращение расходов, так или иначе связанных с  налоговыми обязательствами, в том  числе и посредствам уменьшения налоговых рисков.

Для выполнения второго, обозначенного  нами принципа необходимо выполнение  следующего неравенства

Ц +Нопт+Р <Ноб

Ц – цена (стоимость) мероприятий  по налоговому планированию.

Нопт – налоговые платежи после проведения оптимизации

Ноб – налоговые платежи в обычном режиме (без минимизации)

Р – риски налоговой  минимизации

Таким образом, если налоговые  платежи после проведения оптимизации  намного меньше суммы затрат на проведение налогового планирования, налоговых платежей после проведения минимизации и налоговых рисков, то данные меры сложно назвать целесообразными.

В современных условиях инициатива находится в руках налоговых  органов и теперь налоговое планирование все более направленно на сокращение рисков привлечения налогоплательщика  к финансовой, административной или  головной ответственности. Допустимые пределы использования инструментов налогового планирования сужаются.

В современной ситуации, интерпретация налогового планирования, как инструмента «искусственного» сокращения расходов устаревает. Формируется  новый тренд развития налогового планирования, как искусства управления рисками. В рамках данной концепции  необходимо признать, что налоговое  планирование не должно основываться на специально созданных схемах и  искусственных интерпретациях договорных отношений. Налоговое планирование должно носить естественный органический характер.

Как следствие, принципы нуждаются  в преобразовании в единую «Органическую  концепцию». Сущность данной концепции  можно определить, как первичность  внутренней сущности деятельности организации. Технологии налогового планирования применяются  вследствие финансово-хозяйственной  деятельности. Они могут корректировать некоторые ее аспекты, но не вносить  коренных изменений, не являться отправной  точкой.

  

Заключение:

В ходе данной работы автором  были всесторонне рассмотрены понятия  ухода от налогов, обхода налогов, оптимизации налоговых платежей По итогам проделанной работы были сделаны следующие выводы.