ҚЕХС 40 – инвестициялық меншік стандартының теориясы

33. Кейбір жағдайларда ұйым ұйымға тиесілі жылжымайтын мүлікті жалға алушыларға қосымша қызмет көрсетеді. Ұйым, көрсетілетін қызметтер барлық мәміленің салыстырмалы түрде аз ғана бөлігін құраған жағдайда, осы жылжымайтын мүлікті жылжымайтын мүлікке инвестициялар ретінде қарастырады. Кеңсе үйінің иесі жалға алушыларға осы үйді күзету және ағымдағы пайдалану жөнінде қызмет көрсететін жағдай жоғарыда айтылғанның мысалы болып табылады.
34. Басқа жағдайларда көрсетілетін қызметтер неғұрлым маңызды болады. Мысалы, егер ұйым қонақ үйге иелік етіп, оны басқаратын болса, онда тұрғындарға көрсетілетін қызметтер тұтастай келісім үшін маңызды болып табылады. Сөйтіп, иеленуші басқаратын қонақ үй инвестициялық жылжымайтын мүлік емес, иеленуші орналасқан жылжымайтын мүлікті білдіреді.
35. Кейде қосымша қызмет көрсетулер жылжымайтын мүлікті инвестициялық жылжымайтын мүлікке жатқызуға болмайтындай соншалықты елеулі болатын-болмайтынын анықтау қиын. Мысалы, қонақ үйдің иесі кейде жекелеген міндеттерді орындауды басқару шарты бойынша үшінші тарапқа береді. Ондай шарттардың талаптары алуан түрлі болады. Бір жағынан, иеленуші нақты түрде енжар инвестор жағдайында болуы мүмкін. Екінші жағынан, иеленуші бөтен ұйымға жекелеген жедел басқару міндеттерін бере алады, бұл жағдайда ол қонақ үйге байланысты ақшалай тасқындардың өзгеру тәуекелін одан әрі көтере береді.
36. Объект инвестициялық жылжымайтын мүлік анықтамасына сәйкес келетінін анықтау үшін, кәсіптік пікірге сүйену қажет. Ұйым инвестициялық жылжымайтын мүлік анықтамасына және 7-13-тармақтарда айтылған ұсынымдарға сәйкес кәсіптік пікірді жүйелі түрде пайдалану үшін белгілі бір өлшемдер әзірлейді. 75(с)-тармақ ұйым, жіктеу болатын жағдайларда, осы өлшемді ашып көрсетуді талап етеді.
37. Кейде ұйым өзінің бас кәсіпорны немесе сол топтағы басқа да еншілес кәсіпорны жалға алған және орналасқан жылжымайтын мүлікке ие болады. Мұндай жылжымайтын мүлік шоғырландырылған қаржы есептілігінде инвестициялық жылжымайтын мүлік ретінде көрсетілмейді, өйткені барлық топтың көзқарасы бойынша, осы объект иеленуші орналасқан жылжымайтын мүлік болып табылады. Алайда, жеке алынған меншіктенуші-ұйымның көзқарасы бойынша, объект, егер ол 5-тармақтағы анықтаманы қанағаттандыратын болса, жылжымайтын мүлікке инвестиция болып табылады. Сондықтан жалға беруші өзінің жеке қаржы есептілігінде аталған жылжымайтын мүлікті инвестициялық жылжымайтын мүлік ретінде көрсетеді.

II бөлім. Инвестициялық  меншікті тану және шығынын  есепке алу әдістері.

2. Инвестициялық меншікті тану кезіндегі бағалау

38. Инвестициялық жылжымайтын мүлік бастапқыда нақты шығындары бойынша бағалау керек. Бастапқы бағалауға операциялар бойынша шығындарды енгізу керек.
39. Инвестициялық жылжымайтын мүлікті сатып алуға шығатын нақты шығындардың құрамына сатып алу бағасы мен кез келген тікелей шығындар кіреді. Тікелей шығындар, мысалы, білікті заң қызметін көрсету құнын, меншік құқығын беруге салынатын салықтарды және операция бойынша өзге де шығындарды қамтиды.
40. Инвестициялық жылжымайтын мүліктің құнына мыналар кірмейді:

1. бастапқы шығындар (жылжымайтын мүлікті ұйым басшылығы жоспарлап отырғандай қызмет жасай алуы үшін қажетті болатын күйге оны келтіруге қажетті жағдайларды қоспағанда);

2. Инвестициялық жылжымайтын мүлік объектісі толығудың жоспарланған деңгейіне жеткенге дейін туындайтын операциялық залалдар;
3. жылжымайтын мүліктің құрылысын салған немесе қайта құрған кезде туындайтын шикізат, еңбек немесе өзге ресурстардың нормативтен тыс ысыраптары.

41. Инвестициялық жылжымайтын мүлік үшін ақы төлеу мерзімі ұзартылған жағдайда, нақты шығындар төлем мерзімі ұзартылмай төленген бағасы ретінде анықталады. Бұл сома мен төлемнің жалпы сомасының арасындағы айырма ұзарту мерзімі ішінде пайыздар төлеуге жұмсалған шығындар ретінде танылады.

25. Жалдау шарты бойынша  ұйымның иелігінде тұрған және  инвестициялық жылжымайтын мүлік  ретінде жіктелетін жылжымайтын  мүліктегі үлестің бастапқы құны 17 (IAS) ХҚЕС 20-тамағына сәйкес қаржылық  жал секілді анықталады, яғни  актив екі мөлшердің: жылжымайтын  мүліктің әділ құнының және  ең төменгі жалдау төлемінің  келтірілген құны бойынша танылуы  тиіс. Баламалы сома аталған тармаққа  сәйкес міндеттеме ретінде танылуы  тиіс.

26. Жал үшін төленген сыйақылар осы мақсаттар үшін ең төменгі жалдау төлемдерінің бір бөлігі ретінде ескеріледі және сондықтан активтің құнына енгізіліп, міндеттеме сомасынан шығарып тасталынады. Егер жалдау шарты бойынша ұйымның иелігінде тұрған жылжымайтын мүліктің үлесі инвестициялық жылжымайтын мүлік ретінде жіктелсе, онда әділ құны бойынша ескерілген объекті жылжымайтын мүліктің негізінде жатқан емес, осындай үлес болып табылады. Жылжымайтын мүлік үлесінің әділ құнын анықтау жөніндегі нұсқау әділ құн бойынша есеп моделі үшін 33-52-тармақтарда баяндалған. Бұл нұсқау осы құн бастапқы тану мақсаттары үшін нақты шығындар ретінде пайдаланылған кезде әділ құнды анықтау кезінде қолданылады.
27. Инвестициялық жылжымайтын мүліктің бір немесе бірнеше объектілері монетарлық емес активке немесе активтерге немесе монетарлық және монетарлық емес активтердің үйлесіміне айырбастау жолымен алынуы мүмкін. Төменде келтірілген тұжырымдар бір монетарлық емес активтің басқасына айырбасына жатады, бірақ олар сондай-ақ алдыңғы сөйлемде сипатталған барлық айырбастарға қолданылады. Жылжымайтын мүлікке мұндай инвестициялардың құны әділ құн бойынша өлшенеді, бұған мына жағдайлар кірмейді: (а) айырбас операциясының коммерциялық мағынасы болмаса, немесе (b) алынған активтің де, берілген активтің де әділ құны сенімді өлшене алмайды. Сатып алынатын актив, егер тіпті ұйым берілген активті тануды шұғыл тоқтата алмаса да, осындай тәсілмен бағаланады. Егер сатып алынатын актив әділ құн бойынша өлшене алмаса, онда оның құны берілген активтің баланстық құны бойынша өлшенеді.
28. Ұйым болашақ ақша ағыны қандай дәрежеде болатынын, операциялар нәтижесінде қалай өзгеретінін назарға ала отырып, айырбас операциясының коммерциялық мағынасын айқындайды. Айырбас операциясының, егер:

1. алынған активтің ақша ағындарының құрылымы (тәуекел, уақыт бойынша бөлініс және сома) берілген активтің ақша ағындарының құрылымынан ерекшеленсе, немесе

2. ұйым үшін сипатты операциялардың нәтижесінде оның қызметінің бір бөлігі айырбас нәтижесінде өзгерсе, және
3. (а) мен (b)-ғы айырма айырбасталған активтердің әділ құнымен салыстырғанда елеулі болса, коммерциялық мағынасы болады.

Айырбас операциясының  ұйым үшін сипатты коммерциялық мағынасының  бар-жоқтығын анықтау мақсаттары үшін айырбас операциясы қатысты болатын  оның қызметінің бір бөлігінің құны салықтарды шегергеннен кейінгі ақша ағындарын көрсетуі тиіс. Бұл талдаудың нәтижесі ұйымның егжей-тегжейлі есептерді жүргізуінсіз айқын болуы тиіс.

29. Егер (а) әділ құнның негізделген есептік бағалаулары осы актив үшін елеусіз ауытқулардың шектерінде араласса немесе (б) осы шектердің шеңберінше түрлі есептік бағалаулардың ықтималдығын негізді бағалауға және оны әділ құнды есептеу кезінде пайдалануға болса, салыстырмалы нарықтық операциялары жоқ активтің әділ құны сенімді өлшене алады. Егер ұйым құнын бағалау үшін алынған немесе берілген активтің әділ құнын сенімді анықтай алса, онда құнды бағалау үшін, егер алынған активтің әділ құны неғұрлым айқынырақ болып табылмаса, берілген активтің әділ құны пайдаланылады.

2.1 Шығындар  бойынша есепке алу әдістері

30. 32А және 34-тармақтарда  көрсетілген жағдайларды қоспағанда, ұйым есеп саясаты ретінде 33-55-тармақтарда айтылған әділ құн бойынша есеп үлгісін, немесе 56-тармақта айтылған нақты шығындар бойынша есеп үлгісін таңдап, осы саясатты инвестициялық жылжымайтын мүлік барлық объектілеріне қолдануы керек.
31. 8 Есеп саясаты, бухгалтерлік есеп бағалаулардағы өзгерістер және қателіктер (IAS) ХҚЕС есеп саясатын өз бетінше өзгерту, осы өзгеріс нәтижесінде ұйымның қаржы есептіліктері операциялардың, басқа оқиғалар және шарттардың ұйымның қаржылық жағдайына, қаржылық көрсеткіштеріне немесе ақша қозғалыстарына әсері туралы сенімді және анағұрлым орынды ақпаратты қамтамасыз ететін болса ғана, жасалуы тиіс екендігін баяндайды. Әділ құн бойынша есеп үлгісінен нақты шығындар бойынша есеп үлгісіне көшудің ақпараттың неғұрлым сапалы ұсынылуын қамтамасыз етуі екіталай.
32. Осы Стандарт барлық ұйымдар оны бағалау (егер ұйым әділ құн бойынша есеп үлгісін пайдаланса) немесе ақпаратты ашып көрсету (егер ол нақты шығындар бойынша есеп үлгісін пайдаланса) мақсатында инвестициялық жылжымайтын мүлік әділ құнын анықтауын талап етеді. Ұйымдар жылжымайтын мүлікке инвестициялардың әділ құнын танымал әрі тиісті кәсіпкерлік біліктілікті меңгерген, сондай-ақ осындай санаттағы инвестициялық жылжымайтын мүлікке бағалау жасау тәжірибесі бар және тап сол аумақта орналасқан тәуелсіз бағалаушының инвестициялық жылжымайтын мүлікті бағалауы негізінде анықтауы мақұлданады, бірақ талап етілмейді.

32А Ұйым:

1. әділ құнмен немесе осы инвестициялық жылжымайтын мүлік қамтитын белгілі активтердің табыстылығымен тікелей байланысты табыс әкелетін инвестициялық жылжымайтын мүлік қолдайтын барлық міндеттемелер үшін әділ құн бойынша есеп үлгісін немесе нақты шығындар бойынша есеп үлгісін таңдай; және
2. (а) тармағында жасалған таңдауға қарамастан, барлық өзге инвестициялық жылжымайтын мүлік үшін әділ құн бойынша есеп үлгісін немесе нақты шығындар бойынша есеп үлгісін таңдай алады.

32В Кейбір сақтанушылар мен басқа ұйымдар номиналды бірліктерді шығаратын жылжымайтын мүліктің ішкі қорларын басқарады, оның үстіне кейбір бірліктерді байланысты шарттардағы инвесторлар, ал кейбіреулерін ұйым иелік етеді. 32А-тамағы қордың иелігінде тұрған жылжымайтын мүлікті ішінара нақты шығындар бойынша және ішінара әділ құн бойынша бағалауына рұқсат етпейді.

32С Егер ұйым 32А тармағында сипатталған екі санат үшін түрлі үлгілерді таңдайтын болса, онда инвестициялық жылжымайтын мүліктің түрлі үлгілерді пайдалана отырып өлшенген активтер қорларының арасында сату әділ құн бойынша танылуы тиіс, ал әділ құнның жинақталған өлшемі пайдада немесе шығында танылуы тиіс. Демек, егер инвестициялық жылжымайтын мүлік объектісі әділ құн бойынша есеп үлгісі пайдаланылатын қордан нақты шығындар бойынша есеп үлгісі пайдаланылатын қорға сатылса, онда жылжымайтын мүліктің әділ құны сату күніне оның болжамды құны болады.

  Әділ құн бойынша есепке алу үлгісі

33. Әділ құн бойынша есеп үлгісін таңдаған ұйым, 53-тармақта сипатталған жағдайларды қоспағанда, инвестициялық жылжымайтын мүліктің барлық объектілерін әділ құн бойынша өлшейді.
34. Егер жалгер операциялық жалгерлік бойынша иелік ететін жылжымайтын мүлік 6-тармаққа сәйкес инвестициялық жылжымайтын мүлік ретінде жіктелсе, онда 30-тармақ қолданылмайды; әділ құн бойынша есеп үлгісі қолданылуы тиіс.
35. Инвестициялық жылжымайтын мүліктің әділ құнын өзгертуден болған пайданы немесе шығынды олар пайда болған кезеңдегі таза пайда немесе шығын құрамында тану қажет.
36. Инвестициялық жылжымайтын мүліктің әділ құны – жақсы хабардар, тәуелсіз, мұндай операцияны жасауға ниеті бар тараптар арасында жылжымайтын мүлік айырбасталуы мүмкін баға (5-тармаққа қараңыз). Тұрпатты емес қаржыландыру, қайтарымды жалгерлікпен сату сияқты ерекше жағдайлар мен мән-жайлардың нәтижесінде арттырылған немесе төмендетілген есеп айырысу бағасы, сатып алу-сату мәмілесіне қатысы бар, кез келген тарап беретін өтеудің жеңілдікті шарттары немесе жеңілдіктер әділ құн болып табылмайды.
37. Әділ құнды анықтаған кезде ұйым активті сатуға немесе оның басқаша шығып қалуына байланысты туындауы мүмкін болатын операция бойынша шығындарды шегермейді.
38. Инвестициялық жылжымайтын мүліктің әділ құны есепті күнгі нарықтық жағдайларды көрсетуі тиіс.
39. Әділ құн белгіленген күн үшін сипатты. Нарықтағы жағдайлар өзгеруі мүмкін болғандықтан, есептілікте әділ құн ретінде көрсетілетін сома басқа уақыт бағалау кезеңінде сенімсіз болуы мүмкін. Бұдан басқа, әділ құнды анықтау бір мезгілде осындай операцияны жасағысы келетін, жақсы хабардар, тәуелсіз тараптардың арасында актив айырбастау және шартты орындау әр түрлі уақытта өтетін кезде активтерді айырбастауды және сатып алу-сату шартын орындауды болжайды.
40. Бұған қоса, инвестициялық жылжымайтын мүліктің әділ құнын анықтау кезінде қолданыстағы жалдау шарттарынан алынған, сондай-ақ осындай операцияны жасағысы келетін, жақсы хабардар тараптардың ағымдағы жағдайларда болашақ жалдау шарттарынан алынған жалдық табыстары туралы негізделген және қолайлы табыстарын көрсетеді. Ол сондай-ақ сол сияқты негізде жылжымайтын мүлікке қатысты күтілуі мүмкін ақша қаражаттарының кез келген ағындарын (жалдық төлемдер мен басқа ағындарды) көрсетеді. Бұл ағындардың кейбіреулері міндеттемелер құрамында көрсетіледі, сонымен бірге басқалары неғұрлым кешірек мерзім басталғанға дейін қаржы есептілігінде танылмайды (мысалы, шартты жалдық төлемдер секілді мерзім сайынғы төлемдер).
41. 25-тармақ жалданған инвестициялық жылжымайтын мүліктің бастапқы тану үшін негізді белгілейді. 33-тармақ жалданған инвестициялық жылжымайтын мүлік қажет болғанда әділ құны бойынша қайта бағалауды талап етеді. Нарықтық мөлшерлемелер бойынша жасалған жалдау шарттары кезінде танылған міндеттемлерге жатқызылатындарды қоса алғанда, күтілетін барлық жалдық төлемдерді шегере отырып сатып алған кездегі жалданған инвестициялық жылжымайтын мүліктің әділ құны нөлге тең болуы тиіс. Бұл әділ құн, жалданған активті немесе міндеттемені есепке алу мақсаты үшін 17 (IAS) ХҚЕС 20-тармағына сәйкес әділ құны бойынша немесе ең төменгі жалдық төлемдердің келтірілген құны бойынша танылу-танылмауына қарамастан, өзгермейді. Сөйтіп, 25-тармаққа сәйкес жалданған активтің құнын нақты шығындар бойынша бағалаудан 33-тармаққа сәйкес оның құнын әділ құн бойынша бағалауға көшу бастапқы өзге табыстарды немесе шығындарды тануға алып келмейді, бұған әділ құн уақыттың түрлі кездерінде өлшенетін жағдайлар кірмейді. Өзге табыстарды немесе шығындарды тану әділ құн бойынша есепке алуға көшу бастапқы танудан кейін жүргізілген кезде орын алады.
42. Әділ құн анықтамасында “осындай операцияны жасағысы келетін, жақсы хабардар тараптар” секілді ұғым бар. Бұл контексте “жақсы хабардар” деген осындай операцияны жасағысы келетін сатушы да, сатып алушы да орынды дәрежеде инвестициялық жылжымайтын мүлік объектісінің мәні мен негізгі сипаттамасы, оны нақты және әлуетті пайдалану тәсілдері және баланс күнгі нарық конъюнктурасы жайында хабардар екенін білдіреді. Осы операцияны жасағысы келетін сатып алушы сатып алуға мүдделі, бірақ оны жасауға міндетті емес. Ол кез келген бағамен сатып алуға тырыспайды және ұмтылмайды. Болжамды сатып алушы жақсы хабардар, мұндай мәмілені жасауға ниеті бар сатып алушылар мен нарықтағы сатушылар талап ететін бағадан неғұрлым жоғары бағаны төлемейді.
43. Осы операцияны жасағысы келетін сатушы бұл операцияны жасауға ұмтылмайды және мәжбүрленбейді, ол жылжымайтын мүлікті кез келген бағаға сатуға әзір емес, бірақ ағымдағы нарықтық жағдайда орынды деп есептелмейтін бағаға тұрып қалғысы да келмейді. Осы операцияны жасағысы келетін сатушының жылжымайтын мүлікке инвестицияларды нарықтық жағдайларда алуға болатын неғұрлым жоғары бағаға сатуға ынтасы бар. Инвестициялық жылжымайтын мүлік нақты иесі тұрған нақты ерекшелік жағдайлары ескерілмейді, өйткені осы операцияны жасағысы келетін сатушы аталған жылжымайтын мүліктің болжамды иесі болып табылады (мысалы, операцияны жасағысы келетін сатушы инвестициялық жылжымайтын мүліктің нақты иесінің нақты салықтық шарттарын назарға алмайды).
44. Әділ құн анықтамасында сөз тәуелсіз тараптардың арасындағы операциялар жайында болып отыр. Ондай операциялар нәтижесінде нарық үшін өзгеше операциялар бағасы белгіленетін қандай да болмасын ерекше қарым-қатынаспен байланысты емес тараптардың арасында жасалады. Операция байланыспаған тараптардың арасында жасалады деп болжанады, бұл жағдайда олардың әрқайсысы тәуелсіз іс-әрекет жасайды.
45. Әдетте, тап сол аумақта орналасқан, тап сондай жағдайдағы және өзіне жалгерлік пен басқа шарттардың ұқсас талаптары қолданылатын осындай жылжымайтын мүліктің белсенді нарықтағы қолданылып жүрген бағасы әділ құнның ең жақсы дәлелі болып табылады. Ұйымның міндеті – жылжымайтын мүліктің сипатындағы, орналасқан жері мен жай-күйіндегі немесе жылжымайтын мүліктің осы объектісіне қатысты жалдау шарттары мен басқа да шарттардың талаптарындағы кез келген айырмашылықты анықтау.
46. 45-тармақта сипатталған белсенді нарықта қолдану бағалары жоқ болған жағдайда, ұйым әртүрлі көздерден ақпаратты, оның ішінде мыналарды ескереді:

(а) бар айырмашылықтар ескеріліп түзетілген белсенді нарықта өзге сипаттағы басқа жағдайдағы немесе басқа аумақтағы жылжымайтын мүліктің қолдану бағаларын (не өзіне жалдаудың немесе өзге шарттардың басқа талаптары қолданылатын);

(b) онша белсенді емес нарықтарда уақыт жағынан неғұрлым жақын, осы бағалар бойынша операциялар жасалған күннен кейін экономикалық жағдайлардың кез келген өзгерістері ескеріліп түзетілген бағаларды; және

(с)  негізінде қолданыстағы жалдау шарттары мен өзге де шарттар, сондай-ақ (мүмкін болған жерде) тап сол аумақта сондай мүлікті жалдағаны үшін қолданылатын тарифтер ретіндегі сыртқы көздерден алынатын деректер жатқан ақшалай қаражаттардың алдағы тасқындарын нақты бағалауға негізделген ақшалай қаражаттардың дисконтталған тасқынының болжамдарын;  бұл жағдайда ақшалай қаражаттар тасқынның мөлшері мен мерзімдеріне қатысты нарық бағалайтын белгісіздік деңгейін ескеретін дисконттау коэффициенттері пайдаланылады.

47. Кейбір жағдайларда осының алдындағы тармақта көрсетілген әртүрлі ақпарат көздері инвестициялық жылжымайтын мүліктің әділ құнына қатысты әртүрлі тұжырым жасауға алып келеді. Ұйым оның мәндерінің ауытқу шектеріне қатысты неғұрлым нақты әділ құнын анықтау үшін осы алшақтықтардың себептерін қарастырады.
48. Ерекше жағдайларда, ұйым инвестициялық жылжымайтын мүлікті иеленген кезде (немесе бар жылжымайтын мүлік оның қолданылу мақсаты өзгергеннен кейін алғаш рет инвестициялық жылжымайтын мүлік мәртебесіне ие болғанда) әділ құн тұрған шектердің соншалықты үлкен болатыны белгілі болатын, ал сол немесе басқа нәтиженің болу мүмкіндігін бағалау өте күрделі болып, әділ құнды біржақты анықтаудың бүкіл пайдалылығы жоққа шығатын жағдайлар болады. Бұл жылжымайтын мүлікке инвестициялардың әділ құнын кез келген уақыт кезеңінде сенімді анықтаудың мүмкін еместігін дәлелдейді (қараңыз: 53-тармақ).
49. Әділ құнның анықтамасы 36 Активтердің құнсыздануы (IAS) ХҚЕС келтірілген пайдалану құнынан айырмашылығы бар. Әділ құн жақсы хабардар және мұндай операцияларды жасауға ниет бар сатып алушылар мен сатушыларда бар есептік бағалар мен мәліметтерді көрсетеді. Және, керісінше, пайдалану құны осы ұйымға тән және барлық ұйымдарға қатысты қолдануға болмайтын ерекше факторларды қоса алғанда, нақты ұйымның бағалауларын көрсетеді. Мысалы, әділ құн, егер  жақсы хабардар және мұндай операцияларды жасауға ниет бар сатып алушылар мен сатушылар үшін ортақ қолданыста болып табылмаса, мына төмендегі факторлардың бір де бірін көрсетпейді: